我国个税改革思路研究

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我国个税改革思路研究

唐滔

摘要:本文系统梳理了我国个人所得税改革的目标、问题、成因和对策。分析表明，鉴于税 基、税率、税前扣除、征管等方面的因素，我国个税的筹集收入、调节分配、微观激励和治理机制等 功能都有一定的不足之处。文末提出了综合计征、增加扣除项目、优化税率结构等建议，以 期有助于制定合理的个税改革方案。

关键词：个税改革综合计征专项扣除调整税率中图分类号：F812.42文献标识码：A

文章编号：1009 - 1246(2016) 10 - 0022 -07

个人所得税是十八届三中全会确定的重 要税制改革事项，2016年以来该项改革加速 推进，引起了社会各界的广泛关注。虽然“综 合与分类相结合”的改革方向早已明确，但有 关讨论对此项改革的意义和重点措施的认识 还存在片面性和局限性。本文系统梳理了我 国个税改革的相关问题，并试图为个税改革提 供具有可操作性的建议。

一、我国个税改革的目标和原则(一）个税是重要的收入增长点，应增强 个税的地位，培育为未来主体税种，筹集财政 收入

首先，随着经济由高速增长转入中高速增 长阶段，财政收入增速回落，需要寻找新的可 持续的财政收入来源。同时，经济结构转型升 级，GDP中服务业占比越来越高，意味着国民收入分配中劳动力所占份额将随之提升，税源 22

结构也将随之产生较大变化。个税是以个人 所获取的各项所得为课税对象，居民只要有收 入就应该纳税，税基广阔。因此，个税有必要 也有条件成为未来税收收入的重要组成 部分，构成财政收入的主要来源。

其次，优化税制（税种）结构，提高弹性更 高的直接税在税收总收入中的比例，增强财政 收入的稳定性和可持续性。长期以来，我国的 税制结构都是以流转税（从价税）为主，一旦 经济增长率出现波动，财政收入增长稳定性会 受到严重影响。比如，自2012年3月至2016 年8月，PPI维持了 个月的负值，税收收入 增速回落十分明显。

第三，为宏观经济提供更多、更 成熟的手段。财政宏观，历来都是针对投 资居多，扩大内需基本上等同于扩大性投 资，减税往往缺乏操作空间。然而，以投

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资为焦点实施积极财政，容易导致债 务过度扩张，产能过剩，投资效率低等弊端，可 持续性较差。增强个税的地位，将为逆周期宏 观开辟新的可依赖的手段。

(二) 财政可持续性，橇动养老保障体系“第三支 柱”的发展，减轻未来弥补养老金缺口的财政

。

二是适应“人口红利”消失的“新常态”，

。 经

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的经 济

激励 动 按照“量能课税”原则分担税负，调

节收入分配

一方面，差距拉大，税收工具应发挥一 定的调节作用。北京大学《中国民生发展报告 2015》显示，近30年来，中国居民收入基尼系数 从20世纪80年代初的0. 3左右上升到现在的 0.45以上。2212年全国居民收入基尼系数更 达0.49,大大超出0.4的警戒线。财产不平等 的程度更甚，估算结果显示，中国家庭财产基尼 系数从195年的0.45扩大到2012年的0.73。

另一*方面，调节收入分配有利于扩大居民 消费需求，平衡投资与消费的比例关系，调整 总需求结构。我国总需求结构存在一定的失 衡，2000年以后，储蓄率和资本形成率从40% 以下上升到了 50%左右，而居民最终消费率 下降了十几个百分点。增加居民消费，最重要 的是增加居民收入。在当前经济下行压力较 大，居民收入自然增长相对困难的情况下，可 以通过个税调节收入分配，增加中低收入者的 可支配收入。由于中低收入群体的边际消费 倾向大于高收入群体，此举可以实现存量结构 调整，以提高宏观的居民消费率水平。

(三） 在微观层面产生正向激励，发挥财 税 策工 的

作用

一*是对其他重大改革事项形成插动和支 撑作用。比如，在个人生命周期内，通过税收 对工作时段和退休时段的收入水平进行纵向 再分配。以短期的财政利益损失换取长期的

长，我国的要素禀赋在变化，人口年龄结构变 化导致劳动力供应紧张已经是经济学界的基 本共识。同时，劳动力从农业部门向工业服务 业部门的转移基本结束，未来继续提高劳动参 与率的空间非常小。因此，要避免个税伤害普 通劳动者的积极性，加剧劳动力市场供应的紧 张

。

三是增强全球竞争力，吸引人才和资金。 随着中国进一步融入世界，资本和人员的跨境 流动更为自由和频繁。同时，世界各国经济联 系日益紧密，资本、人才、技术、信息的竞争日 益激烈。总体来看，国际间税收竞争因素也因 此存在着强化的趋势。所以，我国个税改革需 要放眼于全球大国竞争战略的需要，正视经济 全球化带来的竞争压力，使中国在资本、人才 等国际竞争中处于有利地位。

(四）完善现代国家治理体系

十八届三中全会提出“国家治理现代化” 的理念，而个税改革是推动国家治理能力和治 理体系现代化的主要着力点和抓手。从纳税人 权利的角度来看，人民群众所缴纳的税收和获

得公共服 在一个对价关系。个税是典

型的直接税，最有利于增强纳税人的国识 和纳税人意识，有利于提筒纳税人参与财政收 支决策的积极性和主动性，而这对于税收法治 化和预算法治化进程具有重要的推动作用。

( ) 于

衡的 税 改

本

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与原则

鉴于不同目标之间并不完全兼容，甚 至可能相互冲突，个税改革的目标必须有所侧 重。本文提出以下原则：

一是个税的功能定位以组织收入为主，适 度兼顾调节收入分配。从历史起源角度看，个 税是为筹集收入而产生的税种。英法战争时 期，英国为解决军费困难率先开征了个税。后 来的理论发展认为个税是调节收入分配（二次 分配)最有力、最适合的税种工具，然而从中国 当前及未来一段时期的现实来看，收入分配问 题是以性因素为主，主要是要靠改革理顺 初次分配关系，税收调节对此作用不会太大。 因此，个税的功能定位依然是以筹集财政收入 为主，适度兼顾调节收入分配。

二是个税改革要坚持公平和效率相结合， 效率优先。从国际经验看，20世纪七八十年 代，宏观经济的衰退使各国的所得税制度从以 公平为导向转为以效率为导向，从而希望通过 税收制度的变革使经济走出低迷。从机制设 计的角度看，税收公平是个人所得税改革首先 应遵循的重要理念，也是要达到的重要目标。 然而，我国仍然是一个发展中国家，正处于爬 坡过坎、跨越“中等收入陷阱”的关键时期，促 进经济增长仍然是税制改革所考虑的重要方 面，因此个人所得税改革所达成的公平目标要 与税收效率相结合，需要在公平与效率之间寻 求动态的平衡。既要追求对高收入者的收入 调节，又要着眼于增进经济效率的需要。

三是区分课税对象精准施策，减轻中低收 入阶层税负，适度增加高收入群体税收负担。如果个人所得税改革的目标定位于“大众 24

税”，会使得多种矛盾压力叠加，给税务机关的 征管带来巨大挑战。一个比较可以接受的模 式，是以税制结构的增量调节为基本思路，改 革目标设定为“高收入阶层税”，避免过多的 社会压力以及可能引发的矛盾。

二、现行个税税制与实践存在的主要问题 及其成因

(一）个税在税收收入总盘子中的占比偏 低，筹集财政收入的能力偏弱

我国税收收入的集中度较大，依赖于增值 税、营业税、企业所得税等少数税种，个人所得 税在现行税制体系中的比重不高。1994年一 2015年，我国个税占比虽然由1.4%上升至 6.9% (见图1)，但远低于全球大部分国家。根 据

OECD数据，2013年，美国个税占比高达

38.7%，北欧国家平均为34. 25% (如丹麦、芬 兰、挪威和瑞典），欧洲主要国家平均达到25% (如英国、德国、法国、意大利、荷兰和瑞士），韩 国为15.3%，前苏东转型国家捷克、波兰、匈牙 利分别为10.7%、14%和14. 1%。即使是传统 上以征收为主的法国，也达到18. 6%的 水平(见图2)。我国个税占比不高的主要原因 是，长期以来，个税的税基被严重侵蚀。

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图2个税在税收总收入中所占的比例（中外比较)

数据来源：〇ECDRevenue Statistics(2014) , Wind 资讯。

首先，分类征收、源泉扣缴，为高收入群体 避税提供了便利，为高收入群体创造了避税空 间，容易造成筒收入群体税款流失。我国现行 的分类制采用正列举法把征税对象分为1 类，主要采取源泉扣缴的方式，不同来源的所 得实行不同的费用扣除标准和税率。此制度 下的问题有:一是随着我国经济的发展和个人 收入水平的提高，高收入群体收入来源多元 化，大量的隐性收入未列入被征税项目之列。 二是收入来源多元化的高收入群体拥有较多 的途径进行税收筹划，将高税率所得转为低税 率所得。三是

社会信用体系建

完善，

税务部门缺乏对高收入群体的监管措施，以至 纳税人主动申报的不多。

其次，个税的边际税率偏高，在某种程度 上对纳税人产生逃税的激励。理论研究表明， 逃税比例与税率正相关，即税率越高逃税的概 率越大。这一方面会损失税收收入，另一方面 会加大税收征管成本，因而带来了税收收入与 行政效率的双重损失。

第三，工薪收入名义税率偏高，打击了以 工薪收入为主阶层的工作积极性，抑制了劳动

。尽管理论上个税对劳动

替

代效应和收入效应两方面影响，但是，研究结

果显示，通常替代效应大于收入效应，即偏高 的个税税率将减少劳动力供给，导致经济效率 的损失。

(二)个税调节收入分配的效应较差首先，“分类征收”制度损害了个税的公 平性，甚至对调节收入分配起到一定的反效

果。“分类税制、源泉扣缴”不能有效征管高 收入群体的税收，但对主要从“单位”获得工 资、新进收入的中低收入阶层却十分有效。因 为收入充分透明，所以拿工资的劳动者只能老 老实实地按照高名义税率缴纳，结果成为主要 的负税群体，个税几乎可以等同于“工资税”。 据统计，2014年我国7276. 57多亿元的个税 中，以劳动收入为主的中低收入阶层，贡献度 高达65%左右，而在发达国家，中低收入者个 税贡献率一般不足30%。这一点，明显与个 税创立之初“收入调节”目标不符。

其次，费用扣除标准偏低，并且规则过于 简单，不利于中低收入群体。个税的税基应该 是纳税人的净所得而不是毛所得，净所得的计 算就必须在毛所得的基础上考虑到相关因素。 而我国目前现行费用扣除规则过于简单，没有 考虑相关影响负税能力的因素:一是没有充分 反映基本生活支出费用的水平，对个税扣除标 准缺乏动态管理，没有与物价指数、平均工资 水平的上升实行挂钩，扣除标准调整跟不上物 价上涨速度。经过多次调整，每月的扣除额仅 为3500元，已经低于一些地区城镇居民的月 生活支出水平。二是对纳税义务人的工资、薪 金所得实行一刀切的扣除办法。没有考虑纳 税义务人的住房、养老、失业等因素，以及赡养

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人口的多寡、婚姻状况、健康状况、年龄大小甚 至残疾等情况;没有考虑居民收入和基本生活 支出水平的地方不平衡性。

第三，分类税制下，不同类别收入采取不 同税率，且劳动收入的税率高于资本所得（财 产性所得)税率，不符合税收的横向公平原则， 不利于中低收入群体。目前，工薪收入适用累 进税制，名义税率10% — 45%。相比之下，资 产性收入全都只按20%纳税，甚至有些收入 可以通过税务规划合法避税，获得5% —10% 的低税率。

(三）个税的正向激励不足

一是未能有效支持养老体系第三支柱的 发展。国际经验表明，第三支柱的发展主要 是采取个税税前抵扣或税收递延鼓励个 人自愿参加。然而，可能是出于税收收入方 面的考虑，我国支持第三支柱发展的个税政 策长期缺位。不过，理论研究表明，虽然税收 抵扣会带来一定的税收减收效果，但未必会 减少税收总收入。因为税收抵扣会产生两个 效应:一方面，养老金资产增加意味着国民储 蓄率上升，这会使投资增加，最终社会资本存 量的增加会提高劳动生产率，即总的劳动收 入会增加，这样税基就会增加，从而带来税收 收入的增长;另一方面，税收抵扣会带来劳动 供给的增加，这又会直接扩大税基，带来税收 入的

。

二是我国的个税税率处于国际较高水平， 不利于吸引高端人才和资金建设金融强国。 目前，我国个税的边际税率最高可达45%，以 薪酬作为主要收入的金融业高管收入大打折 扣。相比而言，20世纪80年代以来，大幅降 26

低个税的最高边际税率是各国的共同趋势。根据OECD统计，OECD国家1986年个税最 高边际税率比1976年降低7. 6个百分点， 1992年又比1986年降低13.9个百分点;英国 的个税基本税率从1979年33%降低到1988 年的2%。美国1986年税制改革将个税最高 边际税率由50%降到28%，形成了 15%和 28%两档税率。中国地区的个税税率仅 为15%，新加坡最高税率则不超过20%。国 内外个税税率差异，一定程度上削弱了我国对 高端人才的吸引力，不利于国际金融中心的 建

。

(四）代扣代缴的个税征管模式不符合国 家治理现代化要求

从纳税人结构来看，我国税收收入大部分 是来源于企业，自然人直接缴纳的税收收入并 不高。现行个税的征管模式以单位代扣代缴 为主、自行申报为辅，使得税务机关不必直接 面对纳税人就可将税款征收上来，极大地保障 了税收征管效率。然而，代扣代缴制度也使得 自然人纳税人难以直接面向税务机关，割裂了 自然人和税务机关的直接联系。纳税人的税 负呈现隐性化特征，纳税人对个人所得是否需 要缴税、缴多少税、如何缴税都非常模糊。在 这种征管模式下，纳税人的国家意识和纳税意 识淡化，不利于实现纳税人主动遵从。

三、对我国个税改革措施及推进策略的建议

前文分析表明，我国个税在筹集收入、调 节分配、微观激励和治理机制等四个方面都有 一定的不足之处。归结起来，大致有税基、税 率、税前扣除、征管等方面的原因。为此，本文

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对我国个税改革提出以下建议。

(一）

最高边际税率从45%降到20%，与目前的资

本收入税率持平。或者，将累进税制改为实行 综合计征，将高收入群体有效纳入

征管范围，增加收入，兼顾收入分配

综合与分类相结合，偏向综合，分类为辅。 最小范围的综合方案是将工资薪金所得和劳 务报酬所得综合;中等范围的综合方案则是将 工资薪金、劳务报酬、稿酬、特许权使用费等全 部劳动所得综合;较大范围的综合方案则是将 个体工商户生产经营所得，对企事业单位的承 包经营、承租经营所得，财产租赁所得等也纳 入综合范围。

以选案稽查与严厉处罚相结合，加强对高 收入阶层的税收征管，提高对各种非工资薪金 所得项目的征管能力。不过，立足于建设个人 收入与财产信息系统的思路尚有改善空间，但 真的实施起来成本很大，不利于保护个人信息 和隐私。应当以自我申报为主，重点是确定最 优的选案稽查比例，加大对高收入阶层的税收 抽查力度，对发现的恶意不实申报进行严厉处 罚，同时以公开纳税征信记录作为辅助手段， 通过提高纳税人预期违法成本的方式建立纳 税人自愿遵从的激励约束机制。美国的经验 表明，针对个人收入状况和纳税情况实行抽查 制度的效果很好，值得中国学习。

(二） 降低税率，鼓励诚实纳税，避免负面 应

参照国际上个税改革的共同趋势，降低税 率，建设轻税负国家，尽量减少个税改革对劳 动、资本、技术的负面冲击，增强我国在全球范 围内对资金和人才的竞争力。

降低劳动报酬的个税税负，增加劳动收益 率，刺激劳动供给，降低企业成本。将劳动的

20%的单一税率(单一税率制度下也要设定免 征额，因而有一定的累进性），鼓励劳动，打造 创新型国家。

(三） 消除劳动收入相对于资本性收入的

税率差距

在综合计征制度下，不同所得来源适用相 同的税率，消除劳动报酬与资产性收入的税制 差异。

如果综合计征制度不能一步到位，则应注 意个税制度对劳动力供给的正向激励作用，区 分劳动报酬与资本性报酬，将“劳动收入累进 课征，资本性收入单一税率”改为“劳动报酬 实行单一税率，资本性收入累进课税”。

(四） ±曾加税前扣除

基本原则是扣除生活成本后对净收入 征税。为此，加大税前扣除力度，减轻中低 收入阶层税负，增加中低收入群体的可支配 入。

大幅提高个税免征额（起征点）标准。 以城镇居民年收入最低10%人口的下限为 基本标准，并考虑城镇居民人均月消费性支 出，有效覆盖生活成本，直接增加中低收入

群体的可支配收入，

扩大居民消费，改善总 需求结构。

增加专项扣除项目和抵扣规模，照顾中 低收入群体。包括：劳动力简单再生产（衣 食住行、房贷按揭、医疗支出等生活成本）、 人力资本形成（抚养小孩、教育成本），赡养 老人（特别是完全依靠家庭养老的无退休 金群体）等。抚养小孩、赡养老人等成本不

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按家庭申报纳税的选择权，这也可以激励纳 税人主动承担报税义务。

可避免涉及纳税单位问题。为此，在维持以 自然人为纳税单位的同时，也

纳税人

参考文献：

[1 ] Lin Wen Zhung, Yang C. C. A Dynamic Portfolio Choice Model of Tax Evasion： Comparative

Statics of Tax Rates and its Implication for Economic Growth [ J ]. Journal of Economic Dynamics and

Control, 2001，（ 25 ).

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[3 ]李建新，任强，吴琼，孔涛.中国民生发展报告2015 [ M].北京:北京大学出版社，2015.

作者简介：

唐滔，男，经济学博士，副研究员，供职于中国人民银行金融研究所。

(责任编辑:唐晓婕校对:ZQL)

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