作者：刘庆华
来源：《理财·经论版》 2015年第2期
刘庆华
审计工作底稿是审计人员在审计中对审计记录和审计证据经过系统整理，按照审查的每一个问题所归纳编写的专项问题说明书。它是审计过程和结果的书面证明，也是审计情况的汇集和编写审计报告的依据，审计人员编制的审计工作底稿是审计证据的载体，是审计情况汇集和佐证、解释审计报告的可靠依据。因此，如何编制和取得完整齐全有效的审计工作底稿，确保审计工作质量，有效降低审计风险，是目前有待解决的问题。
一、 编制审计工作底稿的重要性
（一）审计工作底稿是评价审计人员工作质量的重要标准
审计工作底稿形成于整个审计过程，也反映了审计工作的全过程，是评价审计人员工作质量的重要标准。然而，在实际审计业务操作中，往往只注重对问题的揭示，不注重做系统、完整的工作底稿，这种观点是要不得的。审计工作底稿是证明审计人员是否尽职尽责的落脚点。不少审计人员认为，查出的问题都已记录在案，没有记录的就没有问题，这种观点是站不住脚的。我们说查出了问题是因为我们查过了，查过了就要有记录，有记录才能证明查过了，也就是说经过审计后即使确无问题，审计人员也只有通过自己编制的工作底稿来证明，任何“默契”都是靠不住的。审计人员是否尽职尽责、是否玩忽职守，最终都要落实到工作底稿上。
（二）审计工作底稿是印证被审计单位存在问题的支撑点
个别审计人员存在怕啰嗦、怕麻烦的思想，仍沿袭传统的审计查账方式，就账对账，草草完事，仅把问题罗列出来，而不做详细、系统的审计工作记录，也就谈不上做完整的审计工作底稿。没有完整的工作底稿，查出的问题就没有根据。没有问题的根据和来源，将会造成不必要的麻烦，所以我们要彻底扭转那种不注重工作底稿的不正确思想和做法。
（三）详细、完整的审计工作底稿是降低审计风险的有效途径
审计工作中查出的问题并不全面，也不是百分之百都是确实存在，加之可实施的审计方法有限，不能保证审计过程中就一定没有疏漏，正因如此，审计人员要把降低审计风险作为基本目标，详细、完整地做好审计工作底稿，按照相应的审计程序，认真执行审计工作，降低审计风险。
（四）详细的审计工作底稿是正确评价被审计单位的依据
审计法要求审计人员要对被审计单位财政、财务收支的真实性、合法性、效益性进行监督并做出客观的评价。其中，真实性是最基本的。所谓真实性，一方面是指被审计单位存在的问题是真实的；另一方面是指除审计人员所揭示的问题以外，其他方面不存在问题也是真实的。这就要求我们审计人员要在系统的、全面的审查过程中，做好审计工作底稿，便于审计人员从审计工作底稿中给被审计单位一个公平、公正、客观的评价。
二、审计工作底稿编制中存在的问题
( 一) 编制的审计工作底稿反映不出问题的症结和实质
审计工作底稿是以一项问题为主要内容编写的，每一份审计工作底稿都附有查清的事实记录和证据，依据事实证据和制度法规做出定性准确的结论和审计意见。在具体的审计过程中，审计人员的专业知识、工作态度、责任心、技术水平、职业素养等主观因素影响了对重要事实的判断和记录；而审计证据不充分、真实性和可靠性不强，取证工作不完备等客观因素决定了审计工作底稿反映不出问题的实质，审计结论与实际存在偏差，审计的风险也就在所难免。
( 二) 文字素养不高，事实陈述不清，判断用词不当
审计人员编制的审计工作底稿必须有事实、有分析、有结论，并以充足可靠的审计证据为依据。因此，审计人员必须具有一定的审计专业知识水平和文字表达能力。文字素养不高，事实陈述不清，判断用词不当将影响审计工作底稿质量控制。一是审计人员不善于多读、多看、多写、多练、多思，只是满足现状，有些审计人员在查账上虽然是行家里手，能够对会计资料反映的经济活动做出科学的判断，但在审计应用写作上却常常力有不逮，对于事实的陈述、分析和建议往往不充分，形成的审计工作底稿歧义百出，词不达意，从而影响了审计工作的质量和审计意见的准确性；二是有些审计工作底稿记录过于繁琐，用词生僻、模棱两可，不够简洁，而另一些审计工作底稿记录却过于简单，用词用语不规范，无法准确描述审计事实，审计风险产生的可能性就会增加；三是不善于相互学习、取长补短、共同提高。
( 三) 审计人员的自身素质存在缺陷
随着市场经济的发展，审计的范围逐步扩大，审计的对象错综复杂，核算形式不断变化，企业审计人员的审计目标也从最初的查错纠弊发展到现在的查错纠弊与提升企业的绩效并重。目前审计人员从以下几个方面制约着审计查证质量的因素：一是审计人员仍在以往的查账思路上停步不前，不关注新变化、不研究新情况、不分析新问题。二是审计人员对国家政策法规的更新变化缺乏敏感度，认定和衡量的尺度难以把握。企业经济成分日趋复杂，新政策、新法规不断出现，审计人员应正确应用有关制度、法规提出具体的分析意见。三是审计人员相互之间缺乏沟通配合，缺少整体观念，发挥不出团队整体优势，审计工作底稿很难对审计人员业务能力和工作业绩进行考核。四是错综复杂的人际关系和面子问题。这些问题都会带来审计风险。
( 四) 审计工作底稿填制不规范
主要表现在：一是审计工作底稿不完整，缺少事实结论和审计意见；二是错用、误用相关法律法规；三是审计工作底稿所表述的问题与客观事实不相符，与查证资料不一致；四是被审计企业的单位名称、审计日期、审计抽样范围、审计依据等未列明或列明不完整；五是审计工作底稿编制人、复核人未签名，或代签、错签，没有填制日期。
三、解决问题的对策
( 一) 加强对审计工作底稿的复核工作
在形成审计报告之前，必须对审计工作底稿进行复核，复核时要明确每位审计人员的责任和复核审计内容。
审计人员应对自己所做的审计工作底稿进行复核检查，看审计工作底稿的事实陈述是否与客观资料相符、编制取得的审计证据是否充分可靠、制度法规的运用是否合理合法、主要数据和主要问题的记录是否清晰完整、结论明确、附件齐全。
项目负责人要对审计工作底稿进行二级复核，即对审计工作底稿的真实完整性、审计证据的充分可靠性进行全面复核确认。判断审计工作底稿的编写内容是否完整，编写的格式是否规
范，审计意见表述是否清晰明了，审计法规应用能否为审计意见提供足够的支持。主任会计师要及时解决审计人员提出的审计问题，处理审计人员之间的意见分歧，并对审计工作底稿复核工作负责，判断审计证据是否充分和可靠，澄清审计事实。
( 二) 分结构多渠道开展文字、业务培训工作
除审计查证外，应用写作也是审计人员的基本功之一，并且审计业务的管理工作很大一部分需要通过文字来表现，科学的审计技术方法也需要通过文字来传递。所以审计文字表达的熟练程度影响着审计工作的质量和审计的风险控制。因此，掌握熟练的审计写作技能是审计人员提升自身素质修养的基本要求，是提高审计工作质量发挥审计职能的要求, 是有效防范审计风险的要求。所以培训工作要做到计划、组织、人员三落实，有目的、分对象，分期、分批地进行。因为审计人员工作经历不同，所具有的知识构成和水平也不完全相同，而且文字训练并非立竿见影、一蹴而就，是一个日积月累、循序渐进的过程。因此，培训工作因人而异，建立多层次的培训制度，有针对性地对审计人员进行专业知识和专业能力的培训。通过严格有序的培训，使审计人员撰写的审计工作底稿既讲究语法修辞，又思路清晰、思维逻辑严谨、结构严整、语言精练、结论明确经得起反复推敲，并能够将我们审计过程中思维活动的成果站在法规和政策立场上，实事求是、客观公正地用文字形式准确地表现出来，充分体现审计人员文字水平、辞章修养、业务水平、政策水平，又能营造在文字修养上善于多读、多看、多写、多记、多练、多改，勤学苦练比学赶帮的浓厚学习氛围，提高审计人员的整体素质。
( 三) 组织观摩学习，进行相互交流
有选择地组织对各种业务类型的审计项目形成的审计工作底稿进行观摩学习，通过现场观摩，逐项、逐条地进行讲评、讨论，让大家在观摩学习中总结出存在的差距、问题，提出改进和完善审计工作底稿的意见和建议。通过这样直观的方法，可以看清审计工作底稿中的实际优劣，又可使审计人员相互学习、取长补短，以达到规范和改善审计工作底稿、降低审计风险、提高审计工作质量的目的。
( 四) 审计工作的法制化
对于审计查证的问题，必须依据问题发生时有效的法律法规做出处理和评价，正确运用内部控制制度的评价方法。企业经济成分日趋复杂，新制度新政策不断出现，审计对象和内容也就处于经常变化之中，为此，首先，应加强政策、法规教育培训工作，使审计人员有机会及时学习掌握新制度新政策新规定，提高审计人员的政策水平，减少或避免审计风险；其次，对建立的法规制度库要进一步日臻完善，并予以逐步推广应用，给使用者提供良好的学习和工作条件；再次，审计监督活动是一项政策性很强的工作，要做到在审计工作中有可操作、衡量尺度统一的法规制度来规范同类审计问题。因为在审计工作中，对有些具体法规制度的内容已形成一定的认识模式，但可能尚不稳定、不成熟，容易使不同的审计人员认定和衡量问题的尺度弹性不一，因此我们要用文字形式把已应用的内容固定下来，保证其稳定性和成熟性。一是根据审计工作实际需要和经过较长时间的积累，对审计工作的实际需要按其规律性进行分类整理，编出可操作性强的制度法规标准；二是将上级的财务规定、调控政策和相关标准及时整理汇总并下发到具体使用者手中，避免审计人员因了解掌握相关政策法规不及时而做出错误的审计结果，或使审计工作重点与新制度新政策不符，出现重复审计；三是对于审计证据不充分，无法律依据的，不能为了规避审计风险而将其强行作为问题编制审计工作底稿。只有依照政策法规进行审计才能有理有据，才能发挥审计监督的作用，才能有效加强审计质量控制，防范审计风险。
（作者单位：河南省高速公路驻信阳段改扩建工程有限公司）
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