财会研究 会计税务处理对于资产减值的差异 山东省临沂市水利勘测设计院 王雪梅 ［摘要】随着新会计准则和新税法的颁布，会计税务处理对于资产减值产生了一定的差异，本文首先分析了我国企业资产 减值现状，其次，从资产减值及其认定会计税务处理差异；资产可收回金额的计量会计税务处理差异几个方面就会计税务处理 对于资产减值的差异进行探讨，同时，还对资产减值的会计税务处理差异实例分析，具有一定的参考价值。 【关键词】会计税务处理资产减值差异 形资产．无论是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。 一．刖胃 ２００６年２月，财政部发布新修订的《企业会计准则》，１０月，又在此 基础上发布了《企业会计准则——应用指南》。至此，一套完整、全新纳 新会计准则体系终于顺利诞生了。新会计准则的基本框架是：以基本 准则为指导原则，以存贷、固定资产等一般业务准则为主线，兼顾石油 天然气、生物资产等特殊行业中的特定业务准则。按照现金流量表、合 在税务处理上，根据《企业所得税法》第八条规定，企业实际发生 的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他 支出．可以在计算应纳税所得额时扣除。企业所得税法不采用资产组 的概念 四．资产可收回金额的计量会计税务处理差异 在会计处理上，资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额。企 业按照上述规定仍然无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后 的净额的．应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金 额。 并财务报表等报告准则进行列报，涵盖了企业绝大部分经济业务的会 计处理和相关信息披露。形成适应我国社会主义市场经济发展进程 的、能够独立实施和执行的、与国际会计标准趋同的我国企业会计准 则体系。新会计准则系从２００７年１月１日起施行，首先在上市公司推 行，并鼓励其他企业提前执行，不久之后，涵盖我国大中型企业。新会 计准则扩大了与我国税法之间的差异，同时。２００７年３月１６日第十 届全国人大的胜利闭幕，新企业所得税法得以通过，再加上近年来增 值税、消费税、营业税等的政策也在频繁变动，为减轻纳税人财务会计 在税务处理上，根据《企业所得税法》规定，资产的可收回金额的 计量．是以转让财产时的实际收圊金额计量的。 五．会计税务处理对于资产减值的差异实例分析 ５．１会计理对于资产减值的实例分析 【例题ｌ某运输公司２００７年末对一艘远洋运输船舶进行减值测 试。该船舶原值为５００００万元，累计折旧２５Ｏ０ｏ万元，２００７年末账面 价值为２５０００万元。预计尚可使用５年。假定该船舶存在活跃市场，其 公允价值１９０００万元．直接归属于该船舶的处置费用为２００万元。该公 核算成本和降低征纳双方遵从税法的成本起了一定的作用。 随着新会计准则和新税法的颁布．会计税务处理对于资产减值产 生了一定的差异．本文就会计税务处理对于资产减值的差异进行探 讨。 二．我国企业资产减值现状 截至２０１０年３月２５日，沪深两市共发布了５３７份年报。上述５３７ 司在计算其未来现金流量的现值确定可收回金额时，考虑了与该船舶 资产有关的货币时间价值和特定风险因素后，确定６％为该资产的最 低必要报酬率，并将其作为计算未来现金流量现值时使用的折现率。 公司根据有关部门提供的该船舶历史营运记录、船舶性能状况和未来 每年运量发展趋势，预计未来每年营运收入和相关人工费用、燃料费 用、安全费用、港口码头费用以及日常维护费用等支出。在此基础上估 计该船舶在２００８至２０１６年每年预计未来现金流量分别为：３７５０万 元、３６９０万元、３５７０万元、３５４０万元、３５８５万元、３７０５万元、３７５０万元 和３７６５万元 家公司在２００８年实现营业收入１９０２１．１９亿元．同比增长２０．０５％：实 现营业利润２５１１．１９亿元，同比下降０．３３％；实现净利润２０６６．４６亿 元，同比增长５．６６％。统计同时显示，５３７家上市公司２００８年资产减值 损失７８８．５６亿元，同比２００７年的２５６．６４亿元上升了２０７．２６％：单资产 减值一项即吞噬了３１．４Ｏ％的营业利润。中国银行、深发展Ａ、交通银 行、ｓＴ金化、万科Ａ和济南钢铁等６家公司去年四季度的资产减值损 失均超５亿元。以中国银行为侧，该公司去年资产减值损失合计４５０ 亿元，而去年四季度资产减值损失高达１８７．１８亿元，占全年总数的 ４１．５９％；深发展Ａ去年资产减值损失合计７３．３４亿元，而去年四季度 资产减值损失高达５５．５６亿元，占全年总数的７５．７５％；交通银行去年 资产减值损失合计ｌ１８．３５亿元，而去年四季度资产减值损失高达 ４８．８Ｏ亿元，占全年总数的４０．３９％。业内人士认为，如果这部分资产转 回的话，来年上市公司的利润可增厚三成。 【答案】 （１）计算船舶的公允价值减去处置费用后净额 资产的公允价值减去处置费用后净额＝１９０００－２００＝１８８００（万元） （２）计算船舶预计未来现金流量现值 根据上述预计未来现金流量和折现率．公司计算船舶预计未来现 金流量的现值 资产预计未来现金流量的现值＝ 『第ｔ年预计资产未来现金流量， （１＋折现率）ｔ１ ３７５０／（１＋６％）１＋３６９０／（１＋６％）２＋３２５０／（１十６％）３＋３０６０／（１＋６％）４＋ ２６８５／（１＋６％）５＝１３９８０．７８（万元） ＝三。资产减值及其认定会计税务处理差异 资产减值对象主要包括以下资产：对子公司、联营企业和合营企 业的长期股权投资；采用成本模式进行后续计量的投资性房地产：固 定资产；生产性生物资产；无形资产；商誉；以及探明石油天然气矿区 权益和井及相关设施等。 在会计处理上，因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无 （３）计算船舶的可收回金额 企业应比较资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产未来 现金流量的现值，取其较高者作为资产的可收回金额。可收回金额为 （下转第１０９页） Ｍｏｎｅｙ Ｃｈｉｎａ财经界１０７ 财会研究 制定部门的单一以及涵盖范围较窄，考核指标不全面等问题；二者主 也立该对这两个因素进行分析，分析的内容主要是第三方物流的费用 要是出于对成本效益原则的考虑，认为花费较大的成本做调查，利用 支出成本、欲要合作的物流企业负担能力，以及竞争对手的战略选择。 多个部门人力对预算涵盖范围及指标进行分析很难取得成比例的利 （四）加强企业信息技术与预算管理的奥合度 润流入．这同样加剧了上述问题的严重性。 企业信息技术的发展并非一日之功，对于企业和国家来讲都是一 要想改善上述状况，应该解决的重要的问题就是思想问题，应该 个长期的过程．在这一过程当中努力信息技术与企业预算管理结合的 认识到企业预算对于整个企业的管理以及发展而言的重要性，要清楚 方向可以做如下描述： 预算并不是简单的为了制定而制定，良好的预算管理体制可以帮助企 １．预算管理因素的搜集及转化：预算影响因素主要有以前年度预 业实现快速发展。当然，在这一过程当中，成本效益原则是应该考虑 算的制定与执行数据，市场反应数据，政策及同业相关变动等，相关财 的．应该在企业实力范围内对预算成本做出限定。 务软件应该努力实现预算管理模块化，以及影响因索数据可选性，可 （二）以企业战略为导向 比性．以及计算机辅助分析等： 将企业的发展战略纳入预算管理的影响因素当中，对于企业而言 ２．供应链管理思想的结合；企业ＥＲＰ系统已经引入了供应链管理 可以更好的发挥企业预算管理的作用．将企业战略更好的融人到企业 思想．重要的是如何将上述供应链分析当中影响预算管理的相关因素 的日常管理当中。在预算制定的起点选择上，企业直接选择以销售量 同样实现模块化管理以及相关的辅助分析； 为起点或以利润为起点并不是最佳的。虽然以利润为起点的战略预算 ３．加强实时性：事项驱动思想引入到财务系统的开发当中，对于加 制定得到广泛的认可，但更佳的做法是根据权变的思想做出合适的选 强报告的实时性是有帮助的．相关财务软件应该加强预算实际执行以 择。所谓权变性选择，是指企业是以销售量还是利润实现为起点应该 及考核当中的实时性提取问题，以帮助企业实现管理的及时性和有效 同企业的发展战略相结合。如果企业处于扩张期，那么以前者为起点 性 是最佳选择．但企业：若处于成熟期。或许利润的实现则是最佳选择。当 然。两者的选择并非如此简单。这应该结合企业的战略本身对于市场 参考文献： 占有和利润实现的选择。 【１］林玲玲，《供应链管理》【Ｍ】．北京；清华大学出版社，２００８ （三）将供应链纳入预算管理范畴 ［２］张长胜，《企业全面预算管理》【Ｍ】．北京；北京大学出版社，２００７ 基于全面预算以及战略预算的思想，以及供应链管理的思想，企 ［３１Ｎ建勋，郑春菊．财务预算管理存在的问题与对策叨．会计之友 业管理者应该了解到在预算管理考虑的因素当中，应该考虑到企业供 ２００９，（０５） 应链当中的上下游的供应、销售能力，以及和供应商和销售商相关的 ［４】赵华，张鼎祖．企业资金战略预算管理模式研究册．会计研究 合作密切度和发展方向。结合企业发展战略，对于将来欲要选择的合 ２００７，（０６） 作伙伴作出能力分析。同时将客户维护成本纳入预算范围之中。由于 ［５］李福祥．全面预算管理与ＥＲＰ的有机结合［Ｊ】．会计之友（下旬 供应链同时涉及到的有第三方物流以及同业竞争．企业在制定预算时 刊）．２００９，（Ｏ２） （上接第１０７页） １８８００万元 （２）按国家税务总局在《企业财产损失税前扣除管理办法》中对财 （４）计算资产减值损失 产损失的处理办法进行处理。 资产减值损失＝２５０００—１８８００＝６２００（）Ｙ元） 例某公司年未对固定资产进行清查，账面原值为１６００万元，已 （５）编制会计分：录 提折旧７００万元。预计可收回金额８７０万元。 借：资产减值损失６２００ 会计上： 贷：固定资产减值准备６２００ 账面价值＝１６００—７００－－９００（７Ｙ元） 【例题】２００７年末甲公司的一项专有技术账面成本２０００万元．已 当年计提减值准备＝９００—８７０＝３０（ＪＪ＇￣１ 摊销额为１５００万元 已计提减值准备为零，该专有技术已被其他新的 税务上：纳税调整金额３Ｏ万元。 技术所代替，其为企业创造经济利益的能力受到重大不利影响。公司 假定第二年年末已提折旧８００万元，预计可收回金额为８５０万 经分析，该无形资产公允价值总额为２５０万元；直接归属于该无形资 元。 产处置费用为１Ｏ万元，尚可使用２年，预计其在未来２年内产生的现 会计上： 金流量分别为：２００万元、１００万元，在考虑相关因素的基础上。公司决 账面价值＝１６００—８００—３０＝７７０（７Ｊ＂元１ 定采用４％的折现率。 不得冲回多提取的减值准备。 （１）预计未来现金流量的现值＝２００／（１＋３％）１＋１００／（１＋３％）２＝ 税务上：不存在纳税调整问题。 ２８４．７６（万元） （２）资产的公允价值减去处置费用后的净额＝２５０—１０＝２４０（万元） 参考文献： （３）可收回金额为２８４．７６万元 ［１１２００６年财政部《企业会计准则》，经济科学出版社，２００６年 （４）计提无形资产减值准备＝５００—２８４．７６＝２１５．２４ ［２］张敦力，《图解企业会计制度》，经济科学出版社，２００５年 ５．２税务处理 【３］孙欧，《资产减值新旧会计准则比较分析》，会计之友，２００６年 （１）纳税人发生的坏账损失，原则上应按实际发生额据实扣除。经 第１Ｏ期 报税务机关批淮，也可提取坏账准备金。提取坏账准备金的纳税人实 ［４］付泽民，秦文姣，《新准则下资产减值的所得税会计难点分析》， 际发生的坏账损失，应冲减坏账准备金；实际发生的坏账损失．超过已 会计之友．２０ｏ６年第１０期 提取的坏账准备的部分，可在发生当期直接扣涂；已核销的坏账收回 ［５】王黎，《关于新旧企业会计准则的几点比较》，长春大学学报， 时，应该相应增加当期的应纳税所得额。注意会计制度和企业所得税 ２００６年第５期 法在坏账损失的核算方法上的不同。虽然坏账损失的核算方法有直接 转销法和备抵法两种，但是《企业会计制度》规定：企业只能采用备抵 法核算坏账损失；而国税发［２０００］８４号规定：坏账损失的核算方法有 直接转销法和备抵法两种。这也提醒纳税人要注意：在采用直接转销 ’法核算坏账损失时，须经有关税务机关审批。 Ｍｏｎｅｙ Ｃｈｉｎａ财经界１Ｏ９
