2015年3月2日星期一13:37
基本准则
1、财务报表目标：受托责任制，决策有用制？2、会计基本假设：
-会计主体。法律主体与会计主体-持续经营。eg成本折旧，-会计分期。权责发生制-货币计量
3、会计基础：权责发生制4、会计信息质量要求
可靠性reliability，真实，完整，中立relevance 对决策是否有用可理解性可比较性。。
5、会计要素分类及其确认，计量原则6、财务报表具体准则 39 则
分区CPA-会计的第1 页
2.金融资产！！
2015年3月16日23:14
本章不含货币资金和长期股权投资
1.以公允价值计量且损益计入当期损益的金融资产
两类，交易性金融资产（短期获利、近期出售、或derivative）和取得时指定为以公允价值计量且损益计入当期损益的金融资产的确认
交易费用不计入成本，从投资收益中扣除——当期损益
买入时价格包含未发放的股利，股利另确认为应收股利，不作为成本。不允许重分类
借：交易性金融资产——成本 应收股利 投资收益
期末
借：交易性金融资产——公允价值变动贷：公允价值变动损益
宣告发放股利借：应收股利
贷：投资收益
处置
FV -BV为投资收益，同时将公允价值损益转入投资收益借：银行存款
公允价值变动损益贷：交易性金融资产——成本
交易性金融资产——公允价值变动（假设此前浮盈） 投资收益 =处置净收入-入账成本
而处置时影响PL的金额：处置净收入-处置时账面净值
累计投资收益：处置净收入-入账时成本+ 持有期间股利-交易费用= 现金净流入
2.持有至到期投资
traits：到期日固定，金额固定或可确定，有能力有意图持有至到期（一般为债券投资）会计科目-成本（票面）
-利息调整（反映利息差额和交易费用）
-应计利息（如果是一次性还本付息）应计利息是现金流相关，应当收到的利息。投资收益是实际利息。取得
成本，利息调整，应收利息
借：持有至到期投资——成本
持有至到期投资——利息调整（溢价发行差额+ 交易费用）贷：银行存款（也包含交易费用支出）
期末
摊余成本BV=期初+投资收益-应计利息=期初+利息调整
借：应收利息/持有至到期投资——应计利息贷：投资收益
持有至到期投资——利息调整bal
分期付息：期末BV = 期初BV*（1+实际R）-面值*票面R
一次性还本付息：期末BV = 期初BV*（1+实际R） 因为应计利息也在BV中
累计投资收益：票面利息之和-期初利息调整@premium/+期初利息调整@discount(贷方）
转换持有至到期投资与可供出售金融资产，在一定情况下可转换贷：持有至到期投资——成本
重分类借：可供出售金融资产 FV
分区CPA-会计的第2 页
持有至到期投资——利息调整
其他综合收益equity →最终出售时转入投资收益
处置
计投资收益
期初摊余成本投资收益
BV@实际利率
每期末*还要扣除减值3.可供出售金融资产
持有目的不明的股权投资或债券投资；or 限售股权，不满足长投和@FV through P/L的条件可供出售金融资产——成本，利息调整（bond），公允价值变动（bond & 股权），应计利息。初始计量——FV+ 相关交易费用。
后续计量——FV，差额计入公允价值变动vs 其他综合收益处置时投资收益= 处置时PL受影响= 净收入-入账成本
应收利息面值*票面利息
期末摊余成本
+ （投资收益）-（应收利息）= 期末BV
累计投资收益= 持有期间的现金股利/利息+ 处置净收入-入账成本
债券：期末先计算利息调整以计算期末BV（利息调整），再进行FV调整（公允价值变动vs 其他综合收益）
FV变动不影响债券的摊余成本（未减值的情况下）；BV与摊余成本分离，BV = 期初BV（即上期末FV）-本期利息调整4.贷款和应收款项——> 银行的账目
类比持有至到期投资初始计量——FV+交易费用
后续计量——实际利率法，摊余成本贷款——本金/已减值，贷款损失准备
发生减值时本金转入已减值，以后的现金流影响已减值，计提利息影响贷款损失利息收入，相当于投资收益，是real interest存放中央银行款项，存放同业 资产科目吸收存款。负债科目，二者一般不做特殊区分抵押资产，抵押资产跌价准备
资产减值
2和4的减值：借：资产减值损失
贷：持有至到期投资减值准备/贷款减值准备/坏账准备
借：资产减值损失
贷：可供出售金融资产——公允价值变动 OCI
可 通过P/L转回
可转回
股权：通过贷记OCI转回。Equity
债券：通过借记——FV变动；贷记资产减值损失转回。P/L
**因为减值损失会影响AFS 债券的摊余成本，所以减值之后会影响利息调整。Eg 一个AFS 的价值变动：100 →90 →50
3
严重的或非暂时性的价值损失
1N/A
分区CPA-会计的第3 页
如果认为第二次减值是严重的非暂时性的，应确认减值借：资产减值损失 50贷：可供出售金融资产——公允价值变动 40 OCI 10
财产转移
风险转移？继续涉入？以担保形式继续涉入：
继续涉入资产= lower of （账面价值，财产担保金额）继续涉入负债= 财产担保金额+ 担保合同FV
分区CPA-会计的第4 页
3.存货！
2015年3月16日23:15
区分工程物资与存货
运输（入）途中的非合理损耗——不计入成本——管理费用（human error）/营业外支出（天灾）；比如翻车生产阶段发生的仓储费用——计入成本；比如酿酒采购用于广告营销——销售费用
商品流通企业的进货费用——很小额的费用可以进入损益委托加工A提供原材料，委托B生产商品
成本= 实际耗用存货成本+ 加工费+ 运杂费！！消费税
加工完成的应税商品直接用于出售
发出原材料
借：委托加工物资贷：原材料等
支付加工费
借：委托加工物资（包括加工费+税费）贷：银行存款
进一步加工为应税消费品借：委托加工物资贷：原材料等
借：委托加工物资（加工费） 应交税费——应交消费税贷：银行存款
加工完成收回借：库存商品
贷：委托加工物资
借：原材料贷：委托加工物资
加工过程产生的消费税计入委托加工物资成本成本不含税
分区CPA-会计的第5 页
借：资产减值损失
贷：存货跌价准备——可转回，PL
NRV = 估计售价（合同价/市价）-估计销售税法对材料价值的估计，主要看产成品是否减值如果产成品减值，材料NRV = 产成品NRV -加工费
分区CPA-会计的第6 页
4. 长期股权投资！！
2015年3月16日23:15
个别报表
框架
1.初始计量形成控股合并的长投
同一控制下的和不在同一控制下
2.后续计量成本法
权益法
未形成控股合并的长投&合营
3.长投的转换：FV——权益法——成本法4.合营安排
定义：达到控制S、共同控制J或重大影响A的权益性投资。（FI的一种）区别合营方（控制）和合营企业（被控制）
！投资企业持有的被投资企业股权未达到重大影响，且在活跃市场没有报价、FV不能可靠计量的权益性投资，也属于长投。！*合并包括控股合并、吸收合并和新设合并。
初始计量
同一控制下的控股合并——按BV并表 值多少？
合并前后，合并方和被合并方都在非暂时的同一或相同多方控制下1.一次取得
初始投资成本= 自ult-er取得对-ee的控制起持续计算的identifiable NA *%
非同一控制下的控股合并——按FV并表 给多少？
集团外的合并
初始投资成本= 合并成本= 支付对价FV
付出对价（比如NCA）的FV与BV的差额，计入PL
+ ult-er 控制-ee时形成的合并商誉*可辨认NA是按照FV还是BV算，取决于ult-er在取得时是按FV还是BV算，即同一或不同一
1.一次取得
-同一：被合并方BV（INA）*%
-不同一：被合并方FV（INA）*% + 最初的合并商誉
借
NCA作对价，视同处置长期股权投资（含VAT）应收股利
IA作对价，视同处置长期股权投资应收股利累计摊销无形资产减值准备
营业外支出（NCA处置）
贷
固定资产清算
营业外收入（NCA处置）
会计分录借：长期股权投资
应收股利（如果包含已宣告未支付的现金股利）
资本公积——资本/股本溢价 →盈余公积→未分配利润（对价>NA时，按次序冲减）
贷：银行存款/固定资产/应付账款/股本 （按BV，注意累计折旧） 资本公积——资本/股本溢价 （对价 营业外支出（IA处置）无形资产 应交税额——应交增值税（销项税）营业外收入（IA处置） *长期股权投资一定是含税价 *发生审计、法律等直接相关费用，计入管理费用，防止虚增商誉。如果是发行股票产生的佣金手续费，借资本公积——股本溢价 a.如果是以FA作对价，借：公允价值变动损益；贷：交易性金融资产——成本&FV变动；差额计入投资收益b.如果是存货。 -借：长投&应收股利；贷：主营业务收入&应交VAT-借：主营业务成本；贷：库存商品2.多次取得 购买日初始投资成本= 原股权在购买日的BV + 新增股权对价的FVOCI的处理 -原来用权益法：暂不处理，在最终处置时转入PL-原来用FV：转入投资收益 初始投资成本-原股权投资成本BV -合并日新增股权对价= 资本公积——股本溢价 不形成控股合并的——A/J 付出对价FV + 直接相关税费 佣金手续费冲减资本公积 分区CPA-会计的第7 页 后续计量 成本法控制合并除非减值，不调BV收到现金股利或分配利润借：应收股利；贷：投资收益权益法联营&合营根据被投资单位的equity变动%调整长投BV投资日，对初始投资成本的调整：大于不调小于调1.初始投资成本>投资日FV(I NA)%，相当于形成商誉，不调2.初始投资成本<投资日FV(I NA)%，调增投资成本，计入营业外收入对投资损益的调整——按调整后的净利润*因为确认后按被投资企业的FV进行了调整，而-ee的个别报表中的净利润是按BV计算的借：长投——损益调整贷：投资收益注意时间n/12！发生减值——不得转回借：资产减值损失；贷：长期股权投资减值准备-基于FV的调整：存货调减已销售、NCA/IA调减当期折旧/摊销（假设评估增值）-基于内部交易的调整：存货当年调减未销售URP，以后调增已销售；NCA/IA当年调减毛利、调增当期折旧/摊销，以后调增分配现金股利或利润借：应收股利；贷：长投——损益调整*股票股利不做处理，只披露发生超额亏损借：投资收益贷：长期股权投资 长期应收款（实质上的长期投资） 预计负债（如果之前签订了协议，愿意额外承担一定损失）如果还有没冲减完的，作备查登记被投资方发生OCI变动借：长投——OCI贷：OCI被投资方发生其他权益变动借：长投——其他权益变动贷：资本公积——其他资本公积发生减值——不得转回借：资产减值损失；贷：长期股权投资减值准备内部交易的科目问题： 无论是顺流还是逆流交易，在个表的长投——损益调整部分都是要消除URP的（对应存货）；因此在合并报表中不需要抵消存货，而是长期股权投资（A）或主营业务收入&成本（S）。这是在交易商品的情况下，NCA等以此类推。 分区CPA-会计的第8 页 长投转换 2016年8月26日14:29 不跨会计科目，OCI就不结转！！ FV计量5% 权益法成本法40% 80% 5% →40% 先卖：先将5%的FV与BV计入投资收益，若有OCI则转入投资收益 后买：40%的初始投资成本= FV(5%) + FV(新对价)借：长投——成本 OCI贷：可供出售金融资产——成本 ——FV变动5% →80% 借：长投——成本 OCI 40% →80% OCI暂不结转，不产生损益借：长投 贷：长投——成本&损益调整&OCI&其他权益变动 银行存款等 贷：可供出售金融资产——成本 ——FV变动 银行存款等 FV(新对价) 投资收益 5%的FV-BV 5%的BV*如果是同一控制下的控股合并，OCI暂不处理；但是在并表时需要将OCI转入资本公积 A可以看做是对价的一部分，但是用的不是FV而是BV进行计算。 但是合并报表要处理OCI 银行存款等 FV(新对价) 投资收益 5%的FV-BV立刻考虑是否需要对投资成本进行调整！！或者交易性金融资产，FV变动损益40% →5% 处置部分： 80% →5% 处置部分：借：银行存款 80% →40% ！ 剩余部分：（追溯调整） 借：银行存款 OCI/资本公积——其他资本公积（全额结转）贷：长投——成本&损益调整&OCI&其他权益变动 投资收益 *如果是只处置10%这种，OCI/资本公积等只能按比例部分结转 剩余部分：（先卖后买） 贷：长投——成本&损益调整&OCI&其他权益变动 投资收益 剩余部分：（先卖后买） 借：可供出售金融资产/交易性金融资产贷：长投 投资收益 借：长投——投资成本（若有初始计量成本调增）贷：盈余公积 利润分配——未分配利润（跨期了，利润转）借：长投——损益调整（调整后NP -现金股利）%贷：盈余公积 利润分配——未分配利润 投资收益（当期的） 借：可供出售金融资产/交易性金融资产 贷：长投——成本&损益调整&OCI&其他权益变动 投资收益 *现金股利在两种方法下的计算不同合并分录 小心文字陷阱 出售对A公司投资的25% vs 出售A公司25%的股权 借：长投——投资成本&损益调整&OCI&其他权益变动贷：盈余公积 利润分配——未分配利润 投资收益 OCI 资本公积——其他资本公积 80% →40% 合并报表收到对价的FV 40% →80%原先持有部分FV + 剩余股份的FV + 新支付对价FV-share of consolidated carrying value at date control lost (GW + NA%)-被投资方的NA*P%+ 全部OCI/其他权益变动（全额转出）= 商誉= 投资收益如果变为FA， 个别报表收到对价FV -处置部分BV = 投资收益 然后，对剩余部分进行追溯调整 原先持有部分的BV + 新支付对价的FV = 新长投的初始计量成本 分区CPA-会计的第9 页 5. 固定资产！ 2015年3月16日23:15 确认 -生产商品、提供劳务、出租（除房地产以外）或经营管理-使用年限超过1年-油性资产 初始计量 外购 需要安装的设备（用时较长）：买来时借在建工程，安装费用也计入在建工程，完成后转入NCA一笔款项购入没有单独标价的多个设备：按其FV的比例进行分摊 具有融资性质的分期付款购买：按PV入账，差额计未确认融资费用（备抵科目）；贷记长期应收款 -长期应付款的摊余成本是PV(本金)，也就是说BV是长期应付款-未确认融资费用-每期展开，转入财务费用；会发生VAT销项税 自营建造 建造动产：比如生产线，不含VAT -外购产生VAT（进），不计入成本-用自产产品，不视同销售建造不动产：比如办公楼，含VAT -外购工程物资，VAT（进）计入工程物资成本；-领用外购原材料时，做进项税额转出-用自产产品，视同销售，确认VAT（销） 建造期间工程物资盘盈/盘亏，冲减/计入成本；建造完工，计入营业外支出/收入 无论是哪个期间，只要是自然灾害等非正常原因造成的损失，都计入营业外支出 非货币性资产交换债务重组 存在弃置费用的NCA折现。确认预计负债——弃置费用 每年展开为财务费用 后续计量 折旧 年折旧，月计提。当月增加，当月不计提，当月减少，当月仍计提。 可使用但未竣工决算的NCA按估值进行折旧，待决算完得到准确成本时再按成本计提，无需调整以前的折旧。年限平均法工作量法 年折旧= （原值-净残值）/预计使用年限每单位工作量折旧 双倍余额递减法年折旧额= 净值（不考虑净残值）*2/预计使用年限 在最后2年，转为年限平均法 年数总和法 年折旧额= （原值-净残值）* 尚可使用年限/年限数之和 分区CPA-会计的第10 页 后续支出 日常维修生产车间和管理——管理费用；销售部门——销售费用资本化 改扩建零件替换 减值——固定资产减值准备；不可转回 处置 卖价-BV -直接相关税费= 营业外收支 先把成本、累计折旧、费用、减值都转入固定资产清理；然后，借：银行存款贷：固定资产清算 应交税费——应交VAT（销项税额 ） 营业外收入持有待售固定资产 企业已就处置该NCA做出决议；已与受让方签订不可撤销的合同；转入在1年内完成停止计提折旧，并对BV做出调整，差额计入当期收益Lower of （BV,FV -COS） 分区CPA-会计的第11 页 6. 无形资产投资！ 2015年3月16日23:15 确认 不包括为引入新产品发生的广告费，管理费等土地使用权 自用无形资产建房出售存货出租或资本增值 投资性房地产 无法合理分配土地和房屋的价值固定资产 内部研发 费用化支出资本化支出支出时： 支出时： 借：研发支出——费用化支出借：研发支出——资本化支出 贷：银行存款 贷：银行存款 期末归集：达到可使用状态：借：管理费用 借：无形资产 贷：研发支出——费用化支出 贷：研发支出——资本化支出 还没形成IA时，期末列示在“研发支出”中 分区CPA-会计的第12 页 使用寿命不确定的无形资产不摊销，每年末做减值测试 持有待售的无形资产 无形资产减值准备——不可转回 7. 投资性房地产 2015年3月16日23:16 确认 -土地使用权：已出租，或持有待增值后转让 -建筑物：已出租（或者尚未出租，但是董事会做出书面决议认定用于经营租赁并且短时期内不改变，也可以作为IP）-！融资租赁来的建筑物不算，持有待升值的建筑物不算。！ 成本模式 公允价值模式 初始计量后续计量 借：投资性房地产 租金入其他业务收入，累计折旧/摊销入其他业务成本 借：投资性房地产——成本FV变动入公允价值变动损益 科目： 投资性房地产累计折旧/摊销 投资性房地产减值准备 （不得转回） 科目： 投资性房地产——公允价值变动损益 在建都先转入投资性房地产——XX（在建）科目 换科目不换金额 同前 非投转投：FV -BV：“借公贷其他”；防止利润操纵 投转非投：FV -BV: “借贷均公”，因为后续不再做FV调整，不能利润操纵 模式转换 IP转为NCA/IA固定资产→投资性房地产 累计折旧→投资性房地产累计折旧 借：固定资产/无形资产 （当日FV） 公允价值变动损益（bai） 固定资产减值准备→投资性房地产减值准备贷：投资性房地产——成本 ——公允价值变动 NCA/IA转为IP如上借：投资性房地产——成本（转换日FV） 累计折旧/摊销 固定资产/无形资产减值准备 a. 公允价值变动损益贷：固定资产/无形资产 b. 其他综合收益 IP转为存货 借：开发产品 投资性房地产累计折旧 借：开发产品 贷：投资性房地产——成本 投资性房地产减值准备贷：投资性房地产 投资性房地产——公允价值变动 存货转为IP借：投资性房地产 存货跌价准备（if）贷：开发产品 借：投资性房地产——成本（FV） 存货跌价准备 a. 公允价值变动损益 贷：开发产品 b. 其他综合收益 处置 借：其他业务成本 投资性房地产累计折旧 借：银行存款贷：其他业务收入借：其他业务成本 投资性房地产减值准备（if）贷：投资性房地产借：银行存款贷：其他业务收入 其他综合收益（非投转投） 公允价值变动损益（以前年度确认的FV变动损益之和）贷：投资性房地产——成本 ——公允价值变动处置损益= proceedings-BV + OCI 模式变更 可转换为FV模式，按会计政策变更处理要求：活跃市场；FV能可靠计量 不得转为成本模式 分区CPA-会计的第13 页 8. 资产减值！ 2015年3月16日23:16 概述 哪些资产：长投、NCA、IA、GW、IP @COST、生产性生物资产、石油天然气及井——这些资产减值不得转回，账目都是XX减值准备减值迹象 NRV= Higher of （FV-COS, PV）FV1.合同价 PV 预计未来现金流量 2.市场价 3.市场相似产品的近期交易价格4.预计未来现金流PV COS 不包括处置的财务费用和所得税费 以资产当期状况为基础，不包括将来发生的、尚未作出承诺的、与资产改良有关的、筹资活动与所得税首付相关的CF折现率：以税前基础计算 外币未来CF折现：先算每年预计CF，再折现，最后折算（当期期末即期汇率） 商誉减值 1.计算不含GW的资产组的资产减值损失a2.计算含GW的资产组的资产减值损失 b3.商誉减值金额=（b -a）*P%合并报表中不确认归属于NCI的商誉损失 资产组减值 定义：企业可辨认的、CF基本独立于其他资产的最小资产组合 -已经确认不得随意改变 -如果因为资产用途改变、企业重组等原因导致资产组的改变，需要管理层证明其是合理的，且列示Steps 分区CPA-会计的第14 页 Steps 1.计算资产组减值损失2.先扣除商誉 3.如有可确定资产减值的单项资产，进行单项扣除 4.还有余额再扣除其他资产，按照BV的比例 总部资产减值 难以脱离其他资产产生独立CF，也难以划分到某一资产组 1.对于可以以合理、一致的基础分摊到各个资产组的资产A，分摊其BV；不能合理分摊的资产B，暂不考虑2.计算各个资产组的减值损失 3.按照BV的比例，将各资产组的减值损失分摊到原资产组和资产A，计算出各个资产组合资产A的减值损失4.比较：减值后的总资产（B除外）BV + BV(B) vs NRV（总资产），确定资产B是否减值 分区CPA-会计的第15 页 9. 负债！ 2015年3月16日23:16 溢价发行，实际利率低于票面利率 FA金融负债 交易性交易费用冲减投资收益同前 持有至到期投资/应付债券交易费用计入成本，——利息调整交易费用 借：应付债券——利息调整 发行期间冻结资金利息收入，贷记利息调整？ 贷款/长期借款 一般公司债券 发行时：应付债券——利息调整 期初摊余成本财务费用应付利息期末摊余成本 @实际利率面值*票面利息 每期末 + -= 期末BV 2012年1月1日，甲从二级市场上购买了1250份乙公司的5年期债券，每份面值1元，实际支付1000元。票面利率4.72%，实际利率10%。 甲：购买方确认资产 2012.1.1 借：持有至到期投资——成本 1250贷：bank 1000 乙：出售方确认负债 借：银行存款 1000 应付债券——利息调整 250 持有至到期投资——利息调整 250 2012.12.31借：应收利息1250*4.72% 59 持有至到期投资——利息调整 41 贷：应付债券——面值 1250借：财务费用 100贷：应付利息 59 贷：投资收益 1000*10% 100 应付债券——利息调整 41摊余成本= 1250 -250 + 41 =1041 摊余成本= 1250 -250 + 41 =1041 借方不一定是财务费用，还可以是在建工程、制造费用等，取决于用途 交易费用 计入成本 借记利息调整 可转公司债 初始计量 负债成分= PV（本+息） 权益成分= 整体发行价格-负债成分 计入“其他权益工具”交易费用按BV分摊到负债和权益部分，扣除借：银行存款 应付债券——可转换公司债券——利息调整贷：应付债券——可转换公司债券——面值 其他权益工具（不一定和利息调整金额一样） 后续计量 负债部分同一般公司债行使转换权： 借：应付债券——可转换公司债券——面值 ——利息调整 其他权益工具 分区CPA-会计的第16 页 贷：股本 资本公积——股本溢价 科目 应付票据、应付账款、预收账款、应付职工薪酬、应付利息、应付股利、应交税费、长期应付款、其他应付款（经营租赁支付租金、应付租入包装物租金、存入保证金、售后回购方式融入资金） 分区CPA-会计的第17 页 10. 所有者权益 2015年3月16日23:16 实收资本/股本和其他权益工具 实收资本增加一般途径 企业分配股票股利（发放时确认） 可转换公司债券（行权日）通过债务重组将债务转股本以权益支付的股份支付（行权日） 借：应付账款贷：股本 股本溢价 营业外收入 借：银行存款 资本公积——其他资本公积贷：股本&股本溢价 -资本公积转增实收资本借：利润分配——转作股本的普通股股利借：应付债券-盈余公积转增实收资本贷：股本-投资者投入 其他权益工具贷：股本 股本溢价 其他权益工具主要是发行方发行的股票以外的权益工具。实收资本减少 资本过剩减资企业回购股权 借：实收资本先回购贷：银行存款借：库存股 贷：银行存款再注销库存股回购价>回购股ParV：先按Par注销股本，然后依次冲减资本公积——股本溢价、盈余公积、利润分配——未分配利润回购价<回购股Par：注销股本，差额计入资本公积——股本溢价 Share capitalOrdinary share Capital reservesShare premium Other comprehensive income Retained earnings 其他权益工具 其他权益工具：企业发行普通股（计入实收资本/股本）以外的，按照金融负债与权益工具的定义应分类为权益工具的其他权益工具。优先股、永续债等可能归类为前提权益工具，看具体条款；可转换公司债券的权益部分存续期间权益发放股利/利息时： 借：利润分配——应付永续债利息贷：应付股利——应付永续债利息 资本公积和其他综合收益 资本/股本溢价其他资本公积 1.以权益结算的股份支付，等待期内确认成本费用并计入其他资本公积 OCI 1.AFS金融资产的FV变动 3.采用权益法核算的长投（A&J）4.存货/NCA转为IP（FV）——借公贷其他5.可供出售外币非货币性项目的汇兑差额6.外币报表折算差额 7.现金流量套期工具利得/损失中属于有效套期的部分 2.用权益法核算的长期股权投资，投资企业按比例享有的equity前提变动2.持有至到期投资重分类为AFS 留存收益 本年利润 ----> 利润分配——未分配利润 -----> 利润分配——提取盈余公积（法定or任意）----> 盈余公积 ------> 利润分配——应付现金股利或利润 -------> 应付股利盈余公积的用处 从净利润中提取的各种累计资金1.提取盈余公积 利润分配——未分配利润 企业留待以后期间进行分配的结存利润1.分配现金股利或利润 借：利润分配——提取盈余公积（法定or任意）贷：盈余公积 2.用盈余公积补今年亏损：借：盈余公积 贷：利润分配——盈余公积补亏3.盈余公积转增股本4.派送新股 借：利润分配——应付现金股利或利润 贷：应付股利2.分配股票股利 借：利润分配——转作股本的普通股股利贷：股本 3.弥补以前年度亏损，不需要会计处理 分区CPA-会计的第18 页 11. 收入,费用和利润！！！ 2015年3月16日23:16 销售商品 一般情况 在发出商品时确认 借：应收账款；贷：主营业务收入，应交税费——应交VAT（销）借：主营业务成本，存货跌价准备；贷：库存商品 借：营业税金及附加；贷：应交税费——应交消费税、资源税等 优惠条件 在发出商品时确认 现金折扣：实际发生时计入财务费用； eg 2/30若考虑VAT，按应收账款总额*2%；若不考虑，按销售收入*2%商业折扣：按照折扣后价格入账 销售折让：（比如产品有瑕疵）收入确认之前发生的折让，同商业折扣；之后发生的，冲减当期销售商品收入 销售退回 收入确认之前发生，作回库处理：借：库存商品；贷：发出商品 之后发生的，做与销售相反的分录，冲减销售，恢复成本B/S日之后发生：参照期后事项 委托代销 无责任视同买断发出商品时确认 可退回视同买断受到代销清单时确认，发出商品时作移库处理：借记发出商品收取手续费方式同上。手续费为销售费用 具有融资性质的分期付款销售在发出商品时确认 长期应收款 未确认融资收益，实现时冲减财务费用 附有销售退回条件的销售 能合理估计退回率发出时确认 每月末按估计退货率冲减收入与成本，差额确认预计负债 -借：主营业务收入；贷：主营业务成本，预计负债退货期满按情况处理 不能合理估计 发出商品时作移库处理，已开发票的确认VAT 退货期满确认收入 售后回购 如果回购价格是固定的或为原售价加上合理报酬：不确认收入，受到款项确认为负债，利息为财务费用 -短期：其他应付款；差额分期计入财务费用回购价是回购日FV：发出商品时确认收入 以旧换新 两笔交易，卖出和买入 奖励积分在销售产品同时授予奖励积分的，应当将收入在本次销售与奖励积分FV之间分配，后者确认为递延收益兑换积分和积分失效时应当转入收入，确认为收入的金额应当以已使用积分数/预期兑换积分数为基础 提供劳务 交易结果能可靠计量——完工百分比累计完工进度= 累计已发生成本/预计总成本 不能可靠计量——确认能够收回的 实际发生的成本都结转成本，收入的确认根据估计能够收回的金额。 劳务成本 建造合同 合同总收入= 初始收入（合同上定的）+合同变更、索赔、奖励的收入（满足条件时）合同总成本＝直接费用+ 间接费用-处置残余物资的收入-资产减值损失转回 分区CPA-会计的第19 页 合同成本发生借：工程施工——合同成本 贷：原材料、应付职工薪酬、银行存款、机械作业等 记录应收与实收的借：应收账款；贷：工程结算借：银行存款；贷：应收账款 完工百分比法确认收入与成本借：主营业务成本 工程施工——合同毛利 贷：主营业务收入 *当预期总成本高于总收入时，需要确认预计损失= （预计总成本-合同总收入）*（1-进度%） 借：资产减值损失贷：存货跌价准备 完工结算结转存货跌价损失进入主营业务成本借：存货跌价准备 贷：主营业务成本借：工程结算 贷：工程施工——合同毛利 ——合同成本 工程计算——工程款；工程施工——已发生的成本和毛利 存货= 工程施工大于工程结算的部分= 已确认合同收入-工程结算-预计损失 如果工程结算大于工程施工，则为预收账款BOT业务（建设——经营——移交）建造期间应确认相关的收入和费用 合同收入（主营业务收入）为收取或应收对价的FV；成本（主营业务成本&工程施工——合同成本）为实际发生成本。同时确认： 借：应收账款/无形资产 （前者是从政府方获得定额收入或补偿，后者是向使用者收取服务费、总额不定） 贷：工程结算 不应确认为NCA！ 如果项目公司并未提供实际的建造服务，而是出包给第三方，实际支付的工程价款应当确认无形资产——特许经营权 分区CPA-会计的第20 页 12. 财务报告！ 2015年3月16日23:17 流动资产： 货币资金 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 流动负债： 短期负债 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 应收票据 应收账款 应收账款-借余+ 预收账款-借余 应付票据 应付账款 应付账款-贷余+ 预付账款-贷余 预付账款 应收利息 应收股利 其他应收款 预收账款 应付职工薪酬 应交税费 应付利息 存货原材料+材料采购+库存商品+委托代销商品+···-委托代销商品款-存货跌价准备 应付股利 划分为持有待售的资产 其他应付款 一年内到期的非流动资产 其他流动资产 流动资产合计 划分为持有待售的负债 一年内到期的非流动负债 其他流动负债 BS日后续约的不考虑 非流动资产： 可供出售金融资产 持有至到期投资 流动负债合计 当预计会在一年内出售时也作为流动资产 非流动负债： 长期负债 长期借款总额-一年内到期的长期负债 长期应收款 长期股权投资 应付债券 长期应付款 减去：未确认融资费用和将于一年内到期的金额 投资性房地产 固定资产 在建工程 专项应付账款 预计负债 递延收益 工程物资 固定资产清理 生产性生物资产 递延所得税负债 其他非流动负债 负债合计 油气资产 无形资产 开发支出 商誉 所有制权益： 实收资本 研发支出——资本化支出 资本溢价 减：库存股 长期待摊费用 递延所得税资产 其他非流动资产 其他综合收益 盈余公积 未分配利润 所有者权益合计 资产总计长期待摊费用？ 负债和所有者权益总计 分部报告——10%标准（总资产、总收入、利润/损失） 合并经营分布：生产过程的性质、产品或劳务的客户、销售产品的方式，生产过程受到法律规定的影响相同或相似 分区CPA-会计的第21 页 利润表 2016年8月27日20:22 一、营业收入减：营业成本 营业税金及附加 销售费用 管理费用 财务费用 资产减值损失加：公允价值变动收益 投资收益 其中：对联营企业和合营企业的投资收益二、营业利润加：营业外收入 其中：非流动资产处置利得减：营业外支出 其中：非流动资产处置损失三、利润总额 减：所得税费用四：净利润 五、其他综合收益的税后净额 （一）以后不能重分类进损益的其他综合收益（二）以后将重分类进损益的其他综合收益六、综合收益总额七、每股收益 （一）基本每股收益（二）稀释每股收益 分区CPA-会计的第22 页 关联方： A控制或共同控制B A能对C产生重大影响A和D都受E的控制A&B A&C A&D A&E 所有者权益变动表中列示期初余额 政策变更或差错更正的累积影响数TCI Paid by and to investors提取盈余公积 现金流量表 2016年8月28日12:38 与流动资产有一、经营活动产生的现金流量关 销售商品、提供劳务收到的现金包括本期预收的销售款项、代购代销受到的款项；退回商品返款扣除 收到的税费返还 收到其他与经营活动有关的现金活期存款利息、政府补助、经营租赁的租金、流动资产损失的个人赔偿 经营活动现金流入小计 购买商品、提供劳务支付的现金 支付给职工以及为职工支付的现金不包括支付给离退休人员的工资（其他、经营）和在建工程人员的工资（投资） 支付的各项税费不包括计入NCA成本的耕地占用税 支付其他与经营活动有关的现金支付给离退休人员的工资、差旅费、罚款支出、保险费等 经营活动现金流出小计 经营活动产生的现金流量净额二、投资活动产生的现金流量 收回投资收到的现金处置金融资产收回的，不包括受到利息 取得投资收益收到的现金 处置NCA、IA和其他长期资产收回的现金净额IP；扣除处置费用 处置子公司及其他营业单位收到的现金净额如果现金净额为正 收到其他与投资活动有关的现金收回债券时价款中包含的应收利息 投资活动现金流入小计 购建NCA、IA和其他长期资产支付的现金不包括资本化的借款利息和融资租入NCA的租赁费（筹资活动） 投资支付的现金购买金融资产，不包括代垫的应收未收利息/股利 取得子公司及其他营业单位支付的现金净额 支付其他与投资活动有关的现金如果处置S现金净额为负 投资活动现金流出小计 投资活动产生的现金流量净额三、筹资活动产生的现金流量 吸收投资收到的现金净额，不包含交易费用（其他） 取得借款收到的现金长短期借款和发行债券的净额，不包含交易费用（其他） 收到其他与筹资活动有关的现金投资者作为资本性投入的长期应付款，少见 筹资活动现金流入小计 偿还债务支付的现金本金 分配股利、利润或偿付利息支付的现金利息、股利；包括资本化的借款利息 支付其他与筹资活动有关的现金筹资的交易费用 筹资活动现金流出小计 筹资活动产生现金流量净额 分区CPA-会计的第23 页 与长期资产有关 与负债和equity有关 融资租赁属于筹资活动（最后一次支付分歧付款构入固定资产的价款属于） 13.应付职工薪酬 ——工资、职工福利 2016年8月27日18:54 短期薪酬 -职工工资、奖金、津贴、补贴-职工福利费 -三险一金和两费（医疗、工伤、生育；公积金；工会经费和教育费附加） -短期带薪缺勤（可累计&不可累计）-短期利润分享计划 企业应当在职工为其服务的会计期间，按实际发生的短期薪酬确认负债，并计入当期损益；除其他准则要求或允许计入资产的货币性的短期薪酬 借：生产成本/管理费用/销售费用/在建工程等贷：应付职工薪酬带薪缺勤 对于可累计的、未使用的带薪缺勤，按照估计下一年可能使用的今年剩余天数，确认负债 贷：应付职工薪酬——累计带薪缺勤下一年度按实际发生的进行处理非货币性福利 FV计量，FV不能衡量时可用成本计量1.以自产或外购产品发放给职工 自产产品：决定发放时计提（含税价），实际发放时按销售处理，VAT（销）外购产品：决定发放时计提（含税价），实际发放时作VAT（进）转出应交税费——应交增值税（进项税额转出）2.将自有或租赁的房屋无偿给员工使用自有的：把累计折旧计入应付职工薪酬 租赁的：把租金计入应付职工薪酬（借）3.向职工提供企业支付了补贴的产品或服务规定了服务年限的补贴 未规定服务年限的补贴以低于市价的金额出售时，补贴差额计长期待摊费用，差额直接计入当期损益（管理在年限内摊销 费用） 分区CPA-会计的第24 页 写分录的时候最好分两步写，比如为高管提供免费房屋（租入） 借：管理费用 贷：应付职工薪酬——非货币性福利借：应付职工薪酬——非货币性福利 贷：其他应付款 离职后福利 （包括五险一金中的养老保险、失业保险） 分为设定提存计划（基本养老保险）&设定收益计划（较少） 应付职工薪酬——设定提存计划Defined benefit plan???企业 基金 PV of defined benefit obligation -b/fFV of plan asset -b/f @% interest cost（unwind PV)@% interest income+ current service cost+ return on plan asset ??+ past service cost + contribution paid to fund??-contribution paid to fund-Benefit paid-benefit paid = FV of plan asset +/-actuarial gain/loss = PV of DBO Pension deficit/surplus（净负债/净资产）= PV of DBO -FV of plan asset 如果是surplus的情况，就要做asset ceiling test，超出部分written off，进入OCI 进入PL进入OCI（以后不得重分类进PL）当期服务成本 计划资产的回报 过去服务成本精算利得/损失 结算利得/损失 资产上限影响的变动（扣除DBP净资产或净负债的利息DBP净资产或净负债的利息净额净额） 简易计算见练习册P239.2 辞退福利 全额进入管理费用 其他长期职工福利 长期带薪缺勤、长期残疾福利、长期利润分享计划 14.或有事项！ 2015年3月16日23:17 或有事项是由过去事项导致，但其结果由未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。常见：未决诉讼、债务担保、产品质量担保、亏损合同、重组义务、承诺、环境污染整治 可能性 或有负债：过去事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；或过去的事项形成的现实义务，但是履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或金额不能可靠计量基本确定>95% 或有资产：过去事项导致的潜在资产 很可能可能 50%~95%5%~50%` 预计负债 -现实义务 -很可能会导致经济利益流出 极有可能<5%' -能够可靠计量计量方法 预计可获得的补偿金额，只有在基本确定能够收到的时候才能单独确认，且不能超过预计负债。其他应收款产品质量保证 质保期满未发生的维修费，冲回销售费用；实际发生的，可能及银行存款，如果是人工费，计应付职工薪酬未决诉讼 预计诉讼费计入管理费用亏损合同 区分资产减值损失（已经存在标的资产）还是预计负债。有标的的：借：资产减值损失；贷：存货跌价准备无标的的：借：营业外支出；贷：预计负债——亏损合同 *如果有说违约金，还要考虑是否执行合同重组义务reconstruction obligation 但是，如果提到处置资产预计亏损，表明还存在资产减值，也会影响当年损益 只考虑直接相关支出，包含三部分。其余等到后续实际支出时确认 分区CPA-会计的第25 页 15.非货币性资产交换！ 2015年3月16日23:17 交易双方主要以非货币性资产进行交易，补价不得超过（补价/整个交易价格<）25%。 公允价值计量模式 条件计量 1）交换具有商业实质；2）换出或换入货物的FV能够可靠计量以换出资产的FV FV + VAT（销）-VAT（进）-为换入资产发生的相关税费+ 支付的补价换出资产作处置处理： 账面价值计量模式不满足前面的条件以换出资产的BV BV + VAT（销）-VAT（进）-为换入资产发生的相关税费+ 支付的补价 换入资产是IA、房地产时无可抵扣VAT（进），是其他资产需计算VAT抵扣不产生损益 -库存商品：主营-NCA/IA：营业外收入-IP：其他营业收入/成本 -长投/金融资产：投资收益，结转OCI/FV变动损益 无形资产无VAT，补价无VAT *商业实质：换入资产在未来现金流的金额、时间、风险三方面的任一方面与换出资产有显著不同。*注意关联方 换入非货币性资产时应当注意有无VAT，债务重组也当注意 分区CPA-会计的第26 页 16.债权重组！ 2015年3月16日23:18 营业外收入——债务重组利得营业外支出——债务重组损失 1.以现金还债 债务人 债权人 债务重组利得债务重组损失= 应收账款BV -受到的现金 如果之前AR计提坏账准备过多，可能损失为负，不再进一步确认损失，而需要冲减资产减值损失 2.以其他资产抵债，通常资产的FV低于重组债务的账面价值，就当做是把该资产卖出去了 对lender来说，债务重组损失= 重组债务的BV -转让资产的FV -VAT进项税额（若不支付VAT） 债务人债权人 转让资产损益= 转让资产的FV -BV -相关税费 -VAT销项税（若债权人不支付VAT）债务重组损失= 应收账款BV -转让资产的含税FV债务重组利得= 重组债务的BV -转让资产的含税FV 如果结果为负，则冲减资产减值损失 同时确认资产 3.债务转股本/实收资本 债务人借：重组债务 贷：股本/实收资本（面额） 债权人 借：长期股权投资/金融工具（FV、包含税费等） 相关资产减值准备（如果有） 资本公积（股份的FV -面额） 营业外支出——债务重组损失 营业外收入——债务重组利得（债务的BV -股份的FV） 贷：重组债务 4.修改其他债务条件 债务人 债权人 债务重组利得= 重组前负债的BV-重组后负债的FV （-预计负债）或有资产不予确认如果预计负债未来没有发生，转入营业外收入。 分区CPA-会计的第27 页 17.政府补助 2015年3月16日23:18 定义和特征企业从政府无偿取得货币性/非货币性资产；但不包括政府作为所有者、增值税出口退税无偿性，直接取得资产 形式财政拨款、财政贴息、税收返还、无偿划拨非货币性资产（少见） 不属于政府补助增值税出口退税（实质上政府归还企业事先垫付的资金） 除税收返还以外的，其他形式的税收优惠 与收益相关的政府补助 在确认可以收到这笔款项时，计入营业外收入/递延收益，在补偿的期间内确认为营业外收入综合补助如果不能区分income和asset相关部分，则都按income算 与资产相关的政府补助 用于构建长期资产 在收到款项或确认可以收到时，贷记递延收益，随相关资产的折旧/摊销，转入营业外收入；在资产处置时一次性转入当期损益 分区CPA-会计的第28 页 18.借款费用！ 2015年3月16日23:18 专项借款可以从资本化开始日将利息全额资本化，一般借款则只能资本化已占用资金的利息费用 借款费用包括：利息、借款的折价或溢价的摊销、外币借款的汇兑差额、借款的辅助费用符合资本化条件的资产qualifying asset 指需经过较长时间（大于等于1年）的构建或生产活动才能达到预期可使用或出售状态的NCA、IP、存货、IA等资产当借款费用可以直接归属于qualifying asset的构建或生产时，在资本化期间内可以计入相关资产的成本资本化期间的起始点： 1.资本支出已经发生：支付现金、转移非现金资产或承担带息债务2.借款费用已经发生：包括专门借款和一般借款3.。。。构建或生产活动已经开始 资本化暂停的条件：非正常原因中断，且超过3个月正常中断 必要的程序 -正常测试 可预见的不可抗力导致-北方冰冻季节、南方雨季 非正常中断企业管理决策原因导致-与施工方发生质量纠纷 其他不可预见的原因 -工程、生产用料供应不及时-资金运转困难-安全事故-劳动纠纷-地震等 停止：资产达到预期可销售或可使用的状态 借款费用确认：利息费用-暂时利息收入；不超过当期实际发生的利息金额；占用的一般借款需要计算加权平均的资本化率借外币，借款的本金和利息的汇兑差额也应当资本化，进入在建工程 一般借款的资本化率，处理考虑分别的利率与本金规模，还要考虑借款期限是否覆盖占用资本的期间。比如说，工程第一年支付了2000万（占用资金），资金一部分来源于一笔借款，而该借款从第一年中间才借到，可能出现13年一般借款费用资本化率=（2000*5%*6/12+10000*8%）/（2000*6/12+10000*12/12）=7.73%14年一般借款费用资本化率=（2000*5%+10000*8%）/（2000*12/12+10000*12/12）=7.5% 单笔支出累计支出 13.1.114.1.1 15002500 150040006500 13.6.312500 14.6.311500 完工 2013年累计资本支出加权平均数= 1500 *6/12+4000*6/12=27502013年资本化借款费用= 2750*7.73% = 212.582014年累计资本支出加权平均数= 6500*6/12 = 32502013年资本化借款费用= 3250*7.5%2013.12.31 借：在建工程 212.58 财务费用 637.42贷：应付利息 850 分区CPA-会计的第29 页 19.股份支付！ 2015年3月16日23:18 355页例题 相同&不同 1.授予日：不做账 2.等待期内的每个BS日，按照取得职工服务计入成本/费用，同时确认负债（现金结算）/所有者权益（权益结算） 3.在可行权日之后，权益结算不确认后续FV变动，以授予日的FV为准；现金结算的每个b/s日要重估FV，计入公允价值变动损益 权益结算 授予日 立即可行权的：借：相关资产成本or费用 现金结算 立即可行权的：借：相关资产成本or费用 贷：股本溢价 等待期内的每个BS日 借：相关资产成本or费用贷：资本公积——其他资本公积 贷：应付职工薪酬借：相关资产成本or费用贷：应付职工薪酬 预计未来有多少人行权，每人多少份，每份按授予日的单价计算，预计等待期长（考虑行权条件）；减去以前期间已经确认的成本费用 可行权日之后 ——借：公允价值变动损益 贷：应付职工薪酬（假设评估减值） 借：银行存款 资本公积——其他资本公积 行权日借：应付职工薪酬贷：银行存款 贷：股本 资本公积——股本溢价bal 可行权条件：服务期限条件or 业绩条件（分市场条件和非市场条件） ——市场条件是指行权时间、价格以及可能性与权益工具的市场价格相关的条件。 ——市场条件是否得到满足，不影响企业对预计可行权情况的估计！！！只要满足了其他所有非市场条件就应当确认取得的服务。但是会影响在授予日的FV确定。给其他服务提供者：在服务取得日，优先以取得服务的FV计入资产成本或费用。其次以权益工具的FV计量例题，现金结算 200名职工，每人100股，需要服务3年，到第五年底失效。 当日FV支付现金当年离开人数预计还将离开人数行权人数应付职工薪酬——股份支付c/f X1X2X3X4X5 14151821 162025 201015 1510-705035 (200-20-15)*100*14*1/3=77000(200-30-10)*100*15*2/3=160000(200-45-70)*100*18=153000(200-115-50)*100*21=735000 支付现金 当期费用77000 160000-77000=83000 70*100*16=112000153-160+112=105000*50*100*20=10000073.5-153+100=2050035*100*25=87500 -73.5+87.5=14000 *期末减期初加本期减少，T型账 X1-X3年，费用计入成本费用；X4-X5年，费用计入公允价值变动损益 权益结算和现金结算最大的区别在于， 1.在可行权日之前，权益结算不确认后续FV变动，以授予日的FV为准，现金结算的每个b/s日要重估 2.在可行权日之后、结算日之前，权益结算不再调整FV，其他资本公积转至股本与股本溢价；现金结算的将负 债（应付职工薪酬）的FV变动计入公允价值变动损益。 分区CPA-会计的第30 页 分区CPA-会计的第31 页 20.所得税！！ 2016年8月31日14:27 （标红为特殊事项） 一个原则：税法要求实质性损失才可抵扣 资产 资产的税基= 购买资产所带来的未来可抵税的金额 资产：BV -TB > 0 则为TTD，产生递延所得税负债；反之则为递延所得税资产NCA无形资产 主要TD来自于折旧方法的不同，以及减值 摊销&减值同NCA，使用寿命不确定的无形资产，按税法规定确定的摊销额允许税前抵扣内部研究开发 -资本化支出：按每期摊销的1.5倍税前抵扣，形成50%的DTD；但是因为初始计量时产生的TD，因为既不影响会计利润又不影响应纳税所得税，不确认DTA-费用化支出：按照1.5倍加计扣除。 FA measured at 持有期间TB为取得成本，不因FV变化而变化；同以FV计价的金融负债FV through P/LAFS FA 因为FV变化计入OCI，因FV变动产生的TB确认的DTA/DTL，计入OCI；不影响PL发生减值时需要调整PL（减值的处理都一样） IP @FV modelTB = cost -税法规定的折旧 在NCA转为IP时可能会出现TD，因为IP的初始计量为FV 长投 与S/A/J相关的TD，如果同时满足两个条件则不确认DT——企业能够控制TTD的回转时间；企业在可预见的未来内很可能不会回转（比如，拟长期持有的权益法核算的长期股权投资，因初始投资成本的调整产生的TTD，等）成本法：TB=BV；但是，纳税调整→投资收益（现金股利）免税 Reference 2012 企业合并的所得税处理中，合并企业支付给被合并企业的非股权支付额不超过股权账面价值20%的，经税务部门批准，可以作为免税合并处理，即被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失，不计算缴纳所得税。 而且被合并企业以前年度的亏损，如果未超过法定弥补期限，可由合并企业继续按规定用以后年度实现的与被合并企业资产相关的所得弥补。免税免的是所得税。 权益法：TB=cost，BV随A/J的盈亏变化；准备长期持有时，一般不确认DT；准备出售时应确认DT。纳税调整：投资收益（分享净利润、同损失），营业外收入（成本法→权益法，初始投资成本调增） *长投的利息收入比较复杂，居民企业之间的股息免税；从低税率企业发放的股息，要还原 所有计提了减值准备的资产商誉 同控 免税合并 应税合并产生TD少见 非同控产生TD 借：商誉；贷：DTL 商誉=合并对价-（FV(I NA)+DTA/-DTL）%为避免循环计算，规定TB(GW)=0TB为原TB(某种程度上可看做原BV) 广告费、宣传费 允许未来抵扣的未弥补亏损和税款抵减 免税条件下，被合并企业股东不缴纳增值税，合并方按原TB接受资产和负债；应税条件下，被合并企业股东按FV处置资产并缴税，合并企业按FV买入资产。 税法规定在发生实质性损失之前不允许税前抵扣，都会产生DT和纳税调整。包括特殊项目，比如商誉 按BV入账 长投（权益法）TB和BV之间的差异是TD还是PD？ 按FV入账 权益结算股份支付的税收处理有不同说法1.在等待期计算管理费用时，计算股票期权的 TB为FV FV与行权价之间的差额确认为DTA，其中管理费用以内的部分贷记所得税费用，超过管理费用的部分计入其他资本公积（实质上是确认DTA，调增应税利润） 2.新的《企业所得税法》及其实施条例尚未明 确规定以权益结算的股份支付的内容。从企业所得税原理上讨论，企业以权益结算的股份支付，属于增加资本公积，不得在计算应纳税所得额时确认费用扣除。（应调增应税利润，但没有说明能否确认DTA）3.书上说了跟没说一样 税法规定不超过当年销售的15%，超过部分可以结转。类比资产BV=0; TB= 结转至以后抵扣的广告费→同时也是纳税调整tax loss, tax credit 视同DTD，确认DTA；实际进行弥补时，纳税调减 限制条件：有足够证据表明未来预期能产生足够的应纳税所得额，包括经营产生的、与前期产生的TTD在未来期间回转时产生的应纳税所得额。 负债 负债的税基= 负债的BV -负债所带来的未来可抵税的金额负债：BV -TB > 0 则为DTD预计负债 实际支出时才可以抵扣（比如产品质量保证），未来可抵扣额与BV相等，所以TB = 0；当前调增利润但是有些情况下税法规定未来不可抵扣（比如罚款），那么TB=BV，无TD；但产生纳税调整 预收账款 有时收到预收账款时税法规定可确认应税收入，未来会计确认为收入时可抵扣。TB = 0，TD = BV。纳税调整：当年调增，以后调减 应付职工薪提而未发的应付薪酬不计税，但是工资每月都在计提每月也在发放，变化不大，可认为应付与实付相同；具体看题目要求 分区CPA-会计的第32 页 酬14%职工福利&2%工会经费的限制，超过不可抵扣，形成PD； 2.5%职工教育经费限制，超过部分可以结转抵扣，形成TD，确认DTA，调增当期利润； 现金结算股权激励，实际支付时可抵扣，so等待期内确认的应付职工薪酬需调增利润，并产生DTA；股份结算股权激励， 其他负债递延收益 比如罚款和滞纳金，永远不允许抵扣，PD。 比如与资产相关的政府补助，如果不免税，税法规定在当年全部计入应纳税所得额，但是会计的处理是CR 递延收益，随资产的折旧而摊销；BV=Cost-Amor.，TB=0，因此产生DTA。 特殊事项 税法与会计的规定的差异不一定产生TD，也可能是PD：-罚款、滞纳金等税法不允许抵扣项目-权益法下的长投计量，TB与BV之间形成PD-超过14%的职工福利和2%的工会经费有TD不一定会确认DT： -除企业合并外，既不影响会计利润又不影响应纳税所得额的TD，在初始确认时不确认DT（因为没有对应科目）。比如，资本化研发支出形成的IA，初始计量时不确认DTA -为避免循环计算，免税合并中形成的GW不确认DTL，但合并中其他资产BV与TB不同形成的DTL，计入GW中 -与S/A/J相关的TTD，如果同时满足两个条件则不确认DTL——企业能够控制TTD的回转时间；企业在可预见的未来内很可能不会回转（比如，拟长期持有的权益法核算的长期股权投资，因初始投资成本的调整产生的TTD，等） -因tax loss和tax credit产生的DTD，在没有足够证据表明未来预期能产生足够的应纳税所得额（包括经营产生的、与前期产生的TTD在未来期间回转时产生的应纳税所得额）时，不能确认DTA DT的确认与变动不一定会进入当期所得税费用中：-合并中其他资产BV与TB不同形成的DTL，计入GW中 -产生TD影响OCI时，DT的对应科目为OCI，如AFS FA的FV变动产生的DT，与其FV变动一起计入OCI。（还有在IFRS中NCA@revaluation model，其FV变动产生的DT计入OCI） -追溯调整法或追溯重述法调整期初留存收益，直接计入RE -同时包含负债和权益成分的金融工具在初始确认时计入所有者权益？ 计量： -按照预计TTD回转期间的税率计算，不折现 -确认DTA时，使用相应回转区间的tax rate，并考虑预计清偿方式的相应税率 -DTA确认后，在之后的B/S日要进行复核；如果未来预计无法产生足够的应纳税所得额，应对DTA 进行减计，并DR 所得税费用或计入所有者权益；在之后复核预计能产生足够的应纳税所得额时，可以回转相应额度的DTA。-Tax rate改变时，DTA与DTL相应改变，进入tax exp与企业合并相关的递延所得税 购买方取得的DTD，在购买时不符合DTA确认条件而未被确认； -在并购后的12个月内，如发现新的或进一步的证据表明在购买日确认该资产的条件满足（比如有进一步的证据表明，在并购日的时候可以预期未来能产生足够的应纳税所得额），则应确认DTA并抵扣商誉，商誉不足则抵减所得税费用；-其他情况下，DTA的确认应进入当期损益与股份支付相关的递延所得税 -如果税法规定于股份支付相关的支出不允许税前抵扣，则不构成TD； -如果允许，则应在确认服务费用的期间内，按照税法规定估计其税基与TD；预计可税前抵扣额超过相关会计成本时，超过部分的所得税影响进入当期P/L 所得税费用的计算 Current tax当期所得税——按税法计算当期应付的所得税税金，应交税费——应交所得税计算：应纳税所得额*使用所得税税率应纳税所得额= 会计利润 + 会计中扣除但税法规定不得抵扣的费用 +/-会计费用与税法可抵扣费用的差异 +/-会计收入与税法应税收入的差异 -免税收入 +/-其他调整因素 确认为DT的项通常会影响到CT，可以说CT的计算是在会计利润的基础上，去除永久性差异和暂时性差异的所得税影响。加DTA减DTLDeferred tax递延所得税 计算：ΔDTL + ΔDTA +/-进入所有者权益的部分-企业合并中DT的确认会影响商誉或应计入当期损益、但不影响所得税费用的金额（见P370例题）？用T型账户 Tax expense所得税费用= CT + DT 分区CPA-会计的第33 页 21.外币折算！ 2015年3月16日23:19 外币交易——初始确认时、期末以及结算时分别折算，变动入PL外币财务报表——OCI 记账本位币：functional currency 1、收入的主要结算货币2、支出的主要结算货币 3、融资活动取得资金与经营收取款项的保存货币 货币性资产：现金存款、应收应付、借款、债券（持有至到期投资） 非货币性项目：NCA/IA、存货、长投、交易性金融资产 一般以前两者为主，当前两者不能决定时，考虑第三项。境外经营记账本位币 境外经营的含义：企业的S/A/J/B，且使用的记账本位币与企业不同在确定境外经营是否采用与企业相同的本位币的时候，要考虑： -经营自主性（自负盈亏？采购销售谁负责？Etc.） -在交易中是否依赖母公司，即占比（多大比例的交易是与母公司进行的）？-现金流是否直接影响母公司的现金流（取得收入是否直接汇入母公司）-现金流能否偿还现有及可预期的负债（是否需要母公司投入） 记账本位币的变更：经营环境发生重大变化；按变更日的即期汇率，将账目的金额全部转换。 外币交易 分外币统账制（主要）和外币分账制（不介绍）1.初始确认时按当时汇率折算入账2.期末与结算时，将所有外币货币性项目的外币余额按期末汇率折算，变动入“财务费用——汇兑差额”3.外币非货币性项目 以历史成本计量存货 不需重新折算 先折算NRV为本位币再比较，减值全部计入“资产减值损失” 金融资产/负债考虑FV变动先折算为本位币再比较，FV变动计入“FV变动是损益”或OCI4.结算时，按结算日汇率折算，变动入“财务费用——汇兑差额”汇率为即期汇率或即期汇率的近似汇率-为便于核算，一般采用央行发布的中间价-但是在企业发生单纯的货币交易或涉及货币兑换时，相应采用买入价或卖出价-汇率变动不大的时候，可采用近似汇率 *接受外币投资，只能用即期汇率，不能用合同规定汇率或即期汇率近似汇率。 外币财务报表 1、先调整会计期间与会计政策 2、在B/S日折算：“其他综合收益——外币报表折算差额”资产、负债 所有者权益（除未分配利润）收入、费用 按当年dominant exchange rate（比如当年平均利率——即期汇率近似汇率），重大交易按交易发生日的汇率折算 先算P/L，再算SOFP中的资产、负债、股本等，SOFP与SOCIE结合算外币报表折算差额与其他权益项 BS日即期汇率 按项目发生时的汇率折算 分区CPA-会计的第34 页 22.租赁 2015年3月16日23:19 TERMS 租赁开始日：earlier of （租赁协议日，租赁各方就主要条款作出承诺日）资产余值：在租赁开始日估计租赁期满时租赁资产的FV -担保余值：对承租人指自己或与其有关的第三方担保的资产余值；对出租人指承租人担保余值与无关第三方担保之和 -未担保余值：资产余值中扣除担保余值的部分。对出租人而言，未担保余值是由其自身承担的风险与收益，因此不能作为应收融资租赁款的一部分 对承租人 担保余值 我保证租赁期满资产仍值X元，低于这个价由我或我兄弟补上 对出租人 承租方担保的部分+ 我另外买保险担保的部分 未担保余值我在租赁开始时估计，到期满资产的FV扣除我担保的部分，还剩余多少资产余值中扣除所有被担保的部分，就是我需要承担的风险。因此不能作为应收融资租赁款的一部分最低租赁付款额MLP：包括承租人应付款项+ 承租人或与其相关的第三方的担保余值（+ 承租人预期会行使的购买选择权的购买价款），不包含或有租金、履约成本、出租人支付但可能退回的税款 最低租赁收款额MLR：MLP + 独立第三方担保的资产余值 租赁内含利率interest rate implicit in the lease：使PV(MLP) + PV(Unguaranteed residual value) + PV(Purchase option price) = FV + 出租人IDC的折旧率履约成本：租期内为租赁资产支付的各种使用费用。初始直接费用initial direct cost 融资租赁 融资租赁判断条件-租赁期满所有权转让-购买选择权，价格远低于FV 出租人要考虑未担保余值，并按出售资产计算gain/loss 还要考虑长期应收款是否减值备抵科目 长期应付款&未确认融资费用长期应收款&未实现融资收益 出租人 -租赁期/使用寿命>= 75% -租赁开始日，PV(MLP)/FV >= 90% -租赁资产特殊性，不做大的改造只能交给承租人使用 承租人 初始计量在租赁开始日，确认资产借：固定资产——融资租入固定资产 lower of [FV, PV(MLP)]+IDC 未确认融资费用 bal 贷：长期应付款——应付融资租赁款 MLP 银行存款 初始直接费用 *PV的计算：租赁内含利率> 合同规定的利率> 同期银行贷款利率。若以FV入账，还应计算折旧率（租赁内含利率），用以unwind 未确认融资费用。 后续计量每期末，确认融资费用在租赁开始日，“处置资产”，确认债权借：长期应收款——应收融资租赁款 MLR+ IDC* 未担保余值 （若有） 贷：融资租赁资产 该资产的FV，即MLP与未担保余额的PV 营业外收入 FV -BV，也可能是营业外支出 银行存款 初始直接费用 未实现融资收益 bal 收到租金借：银行存款 贷：长期应收款——应收融资租赁款 借：财务费用 应付融资租赁款的BV*折旧率 贷：未确认融资费用 资产折旧借：XX费用——折旧费 贷：累计折旧 *折旧额的计算要考虑担保余值（若有），如果能够合理确定租赁期满时承租人将取得资产所有权，按资产的useful life算；如果无法合理确定，则按二者孰短确定。如果租赁期限中有一部分属于不能使用期限，计算折旧时应当剔除。如果承租人有权续租并合理预期会行使权利，租赁期应当加入续租期。 期末分配未实现融资收益借：未实现融资收益 贷：租赁收入 坏账计提借：资产减值损失 贷：坏账准备 支付租金借：长期应付款——应付融资租赁款 对于确认转销坏账（转回做相反分录）借：坏账准备 贷：长期应收款——应收融资租赁款 贷：银行存款 履约成本，计入当期损益或有租金，在实际发生时计入当期损益出租人提供免租期与承担某些费用，同后未担保余额每期末应当进行估值，若减少则应重新计算租赁内含利率，并将因此减少的租赁投资净额减少计入当期损益，损失可转回；若增加则不做调整。借：资产减值损失 贷：未担保余值减值准备借：未实现融资收益 贷：资产减值损失 *租赁投资净额= MLP + URV -未实现融资收益**只考虑当期及以后年度，不做追溯调整 或有租金，在发生当期计入租赁收入租赁期满返还资产借：长期应付款——应付融资租赁款 累计折旧 贷：固定资产——融资租入固定资产 期满，收回资产借：融资租赁资产 贷：长期应收款——应收融资租赁款 （存在担保余值） 未担保余值（若存在） 分区CPA-会计的第35 页 优惠续租租赁资产，视同租赁一直存在留购借：长期应付款——应付融资租赁款 贷：银行存款融资租入固定资产-> 相应明细科目若资产余值低于担保余值借：其他应收款 贷：营业外收入留购借：银行存款 贷：长期应收款——应收融资租赁款借：营业外支出——处置固定资产净损失 贷：未担保余值（若有）Leasee accounting y/e ofX1 b/f 应付融资租赁款净值= 长期应收款-未确认融资费用 + Finance cost@implicit i借：财务费用贷：未确认融资费用 Leasor 应收融资租赁款净值= 长期应收款-未实现融资收益 借：未实现融资收益贷：租赁收入 -Instalments借：银行存款 贷：长期应付款——应付融资租赁款借：银行存款 贷：长期应收款——应收融资租赁款 期末余额c/f期末余额 经营租赁 承租人 出租人 每期末借：生产费用等 贷：其他应付款 每期末借：应收账款/其他应收款 贷：租赁收入/其他业务收入 当期租金费用= （实际支付总租金-出租人承担的费用）/整个租期（不扣除免租期） 预收账款（预收租金） 实际支付租金借：其他应收款 长期待摊费用 （预付租金） 贷：银行存款 折旧计提收到租金时借：银行存款 贷：应收账款/其他应收款 或有租金，在实际发生时计入当期损益设置“经营租赁资产”备查簿 售后租回 形成融资租赁 形成经营租赁 （卖方）先按照FV出售固定资产，收益/损失计入递延收益——未实现售后租回损益（融资租赁） 一般情况按处置NCA处理，售价与BV差额计入营业外收入/支出两种情况例外：-处置产生亏损将由以后的租赁付款弥补，借记递延收益——未实现售后租回损益（经营租赁） -售价高于FV的部分，贷记递延收益——未实现售后租回损益（经营租赁） 租回形成融资租赁同之前 之后每期末，递延收益随资产折旧进行摊销，按使用方法计入制造费用/销售费用/管理费用等 分区CPA-会计的第36 页 23.政策、估计变更和差错更正！！ 2015年3月16日23:19 会计政策分会计原则、计量基础和会计处理三个层次。 Eg 确认预计负债的确认条件、采用FV或重置成本、工程收益的完工百分比法 会计政策& 会计估计 会计政策的变更条件：1.法规的变化，或 2.会计政策的变更能够提供更可靠、相关的会计信息 对初次发生的或者不重要的交易/事项使用新政策，对与此前交易性质有本质差别的新的交易/事项采用新的会计政策，不属于会计政策变更。区分政策变更与估计变更 1.会计确认，即资产、负债等6项会计要素的确认有无变化 2.计量基础，即按照历史成本、重置成本、可变现净值、现值、FV五种计量基础属 性是否变化3.列报项目是否变化 满足其一，则为政策变更，否则可认为是估计变更Retrospective application追溯调整法 -计算累积影响数，列报前期最早期初的留存收益应有金额与现有金额之差-调整分录 -调整列报前期最早期初的财报相关项目（比如16年报表，要调15年初数据）-附注说明 累积影响数的计算：计算受影响项目/交易->所得税影响（DT & Tax exp &ＲＥ）->留存收益的影响，利润分配 能采用追溯调整法，就尽量从最早期初开始调整；不能则使用未来适用法：-不能确定累积影响数 -需要对当时的管理层意图做出假定-要做出重大估计，且不能提供充足证据 差错更正 前期差错更正遵循重要性原则。追溯重述法retrospective statement 之后从以前年度损益调整调入利润分配，再调整利润分配有关数字 分区CPA-会计的第37 页 滥用会计政策也是 24.B/S日后事项！！ 2015年3月16日23:20 资产负债表日后事项：对财务报表编制产生重大影响或对理解与分析财务报表有重大影响的事项。 调整项目的会计处理 -涉及损益：通过“以前年度损益调整”科目核算，之后转入利润分配 -涉及利润分配：直接调整未分配利润-不涉及以上的：直接修改相关科目 分区CPA-会计的第38 页 25.企业合并&合并报表 合并现金流量表 并购有关费用 -管理费用：审计、咨询、律师等-发行债券的佣金手续费，应计入债券成本 1.股权投资in cash2.现金形式的投资收益3.债权债务关系 4.内部销售，及其他现金交易 -发行股票的佣金手续费，冲减资本公积——股本溢价 特殊处理 追加投资实现控制——非同 将金融资产/合营投资的FV作为对价的一部分，并将之前的相关OCI转入当期投资收益。*如果是同一控制下的控股合并，OCI暂不处理；但是在并表时需要将OCI转入资本公积注意多次交易是否是一揽子交易，如果是，则当做一次交易处理。 控制——并表的条件 一、“控制”是确定合并范围的基础，有三个要素：可变回报与S的NCI增股导致P股份稀释 稀释前%*稀释前净资产BV -稀释后%*稀释后净资产BV ---差额进入资本公积，不足则冲减留存收益。 交叉持股 Eg S持有P的20%股份，P持有S的70%股份 应按照S取得P股份日的初始成本，转为“库存股”，在合并报表equity下“减：库存股”列示。同时，抵消投资收益。 如果是可供出售金融资产，按照FV冲减，同时冲销S累计确认的FV变动。 反向并购 上市公司A向B公司定向发行股票进行换股，取得法律上的控制权，实际上B为会计上的购买方。 法律上会计上 购买方P A B被并购方SB A 企业并购成本 假设A向B的原股东定增股票n股换取B的90%股权，之后B的股东持有A的60%的股权，那么相当于B向A发行了N股换取A的60%的股权，企业并购成本为N的FV。N = b/60% -b *这里如果B的原股东不是100%持有B的股票，而是比如说持有90%，则N=b*0.9/0.6 -b*0.9 A确认长期股权投资合并报表 1.合并报表仍以A的名义编制， 2.报表中B（法律上的子公司）的资产负债以合并前BV计算，留存收益和其他权益余额为B合并前BV；3.报表中A的资产负债以FV计算，商誉= 企业并购成本-FV of A 的可辨认净资产4.股本显示为(a + n)，少数股东权益为(100 -60)% * FV(B合并前净资产)每股收益= 合并后主体净利润/[a*t/T + (a + n)*(12 -t)/T]非上市公司以其对子公司的投资作为对价并购上市公司 1.若上市公司在此前没有构成业务的资产负债，则按权益法2.否则按照购买法 *业务是指企业内部某些生产经营活动或资产负债的组合，该组合具有投入、加工处理和产出的能力，能够独立计算其成本费用或产生的收入。 分区CPA-会计的第39 页 权力。 权力——投资方能够主导被投资方的相关活动 P456 -470权力是实质性权利，不是保护性权利。 权力持有人是主要负责人，而不是代理人。判断依据如下： -决策范围。一般来说，范围越大，越可能是主要负责人-其他方享有的实质性权利。如果少数其他方能对决策者的任免和决策产生较大影响，则其一定是代理人。-决策者的薪酬。代理人应当至少满足两点：其一，薪酬与其提供的服务相称；其二，薪酬协议应当是市场上比较公允的。 -决策者因持有被投资方的其他权益而承担的可变回报的风险。 二、对被投资方可分割部分的控制 该部分的资产产生的回报不能由被投资方其他部分享有，该部分的负债不能用其他部分的资产偿还。 三、合并范围的豁免——投资性主体 只将为投资性主体母公司的投资活动提供相关服务的子公司纳入合并范围。定义： 从真正的投资者出获得资金，为其提供投资管理服务 唯一经营目的：通过资产增值和/或投资收益让投资者得到回报按FV对所有投资的业绩进行计量 非同一控制下的控股合并——购买法 2016年9月2日15:19 购买日 1.获得的资产负债按照FV计价 2.取得的无形资产，满足条件之一即可单独确认：-源于合同性权利或其他法定权利-能够单独或与相关合同一起出售、转让等 Eg 商标，版权，特许权，分销权，专利技术，专有技术等3.或有负债，在可能性较小，但FV可以合理计量时也要确认4.计算递延所得税负债/资产 5.差额：商誉/营业外收入（在购买日报表中计入盈余公积&未分配利润）在购买日编制BS表 1.将S资产负债的BV调整为FV，差额计入S的资本公积；看要求做所得税处理 借：各项资产 FV adj. 贷：各项负债（若有FV差） FV adj. 资本公积 bal 递延所得税负债（NA评估增值部分@25%）2.抵消长期股权投资与S的equity，确定商誉 借：实收资本 BV 资本公积 BV 盈余公积 BV 未分配利润 BV 商誉 Bal 贷：长期股权投资 CONS. 少数股东权益 % S`s FV（NA） 购买日后合并报表 1.照抄购买日分录1：将S的BV调整为FV，差额计入S的资本公积 →购买日做的FV 调整影响期末合并利润表购买日FV调整项目期末利润表调整分录 NCA调增 借：管理费用等；贷：固定资产 存货调增（已销售）借：营业成本；贷：存货预计负债确认（已发生） 借：预计负债；贷：营业外支出 应收账款确认坏账（已收回）借：应收账款；贷：资产减值损失所得税调增 借：DTL；贷：DTA，tax exp 2.抵消内部交易——原值&相关消耗价值&所得税影响&内部现金流表 3.计算调整后的S净利润，并将P的长投由成本法调整为权益法借：长期股权投资 贷：投资收益（S调整后净利润%） OCI（S的OCI%） 资本公积（S其他资本公积%）*S发行其他权益工具，比如优先股 -累计优先股：无论S当期是否宣告发放优先股股利，都应将当期归属于NCI的股利从“归属于母公司股东的净利润”中扣除，转入“少数股东损益）-不累积优先股：仅在S宣告发放优先股股利时作次调整4.抵消P的长期股权投资与S的equity借：实收资本 资本公积 盈余公积 未分配利润（年初+调整后的净利润*P%-提取盈余公积-分配现金股利） 商誉 贷：长期股权投资（年初+step3调整） 少数股东权益 5.抵消P投资收益与S的利润分配借：投资收益 少数股东损益 分区CPA-会计的第40 页 Consideration XFV of NCI X Net identifiable asset BV of net assetX FV adjustmentsX DT adjustmentX (X)Goodwill X 抵消内部销售 Eg P卖给S成本为500的商品，售价800，当期这批存货有50%没卖出。之后S对剩余存货计提了80的减值准备。当年 抵消intra-trading和URP借：营业收入 800 贷：营业成本 650 存货300/2= 150 回转减值准备借：存货 80 贷：资产减值损失 80 抵消所得税影响（TB=400，Con.BV=250，个报上80） 借：递延所得税资产 17.5 贷：所得税费用 17.5 （400-250-80）*25%=17.5 第二年 虽然上一期已经做了URP冲减的分录，但是新的一期底稿是以S的个报为基础，不会反应合并报表中的调整，因此还要再做一次分录，调整期初余额。其他也类似 借：年初未分配利润 150 贷：存货/营业成本 150借：存货/营业成本 80 贷：年初未分配利润 80 如果存货没能卖出，为“存货”，如果卖出，则为“营业成本”。抵消内部借款&坏账准备 抵消内部NCA出售&累计折旧，同无形资产借：营业外收入 贷：固定资产 管理费用（减值）借：递延所得税资产 贷：所得税费用upstream 逆流交易 少数股东权益 5.抵消P投资收益与S的利润分配借：投资收益 少数股东损益 年初未分配利润 贷：提取盈余公积 向股东分配利润 年末未分配利润 购买NCI交易 对价FV -按购买日持续计算的S净资产*NCI% = 调减资本公积的金额P减持股权（不改变性质） 对价FV -按购买日持续计算的S净资产*减持% = 调增资本公积的金额 个别报表中A与S的转化不确认投资收益，合并报表中NCI增减也不确认投资收益 分区CPA-会计的第41 页 借：递延所得税资产 贷：所得税费用upstream 逆流交易 S向P出售商品，在如前抵消后借：少数股东权益 =URP*NCI% 贷：少数股东损益 P`s R.E.S`s R.E.Per individual statementXXPre-acquisition RE(X)FV adjustmentsX/(X)URP(X)(X)Adjusted profitXShare of net profit of SShare of net profit of AConsolidated profit belonging to P如果是downstream交易，从P处抵消URP；反之从S处。 同一控制下的控股合并 2016年9月2日15:24 原则：同一控制下的企业合并，控制时间>=1年。合并不产生新的资产、负债，取得资产价值-支付对价，差额直接调整所有者权益，先资本公积（资本溢价or股本溢价），后留存收益控股合并 合并日：later of（P公司取得S的原股日，双方同处于同一方控制下之日） 长期股权投资确认 借：长期股权投资 资本公积（不足时冲减盈余公积、未分配利润） bal 贷：实收资本/股本/银行存款/其他应付款 XX 资本公积 bal 初始投资成本= 自ult-er取得对-ee的控制起持续计算的identifiable NA *% + ult-er 控制-ee时形成的合并商誉（即，在合并日，被合并方相对于最终控制方而言所有者权益的BV份额） 已宣告但未发放股利Dr.应收股利 合并报表 资产负债表合并 资产、负债以账面价值合并（调整会计政策与会计期间） 1.抵消S的equity（借记）与长投（贷记），差额是少数股东权益 2.调整恢复S合并前实现的RE中，归属于P的部分（以P的资本公积为限）；贷记盈余公积和未分配利润 一体化存续原则利润表合并 合并并购日后产生的利润，并在‘净利润’下单列‘被合并方在合并前实现的净利润’吸收合并时，按照购买资产的方式处理Dr. 资产 Cr. 负债、所有者权益 按照BV入账，并且算每项资产的净值（eg 固定资产净值） 同一控制下 1）按FV对S的报表进行调整，并反映在利润表中 无 非同一控制下有 2）按权益法调整P长期股权投资&投资收益考虑S的当期综合收益与分配股利 TCI不考虑FVTCI要考虑FV 调整 如1） 3）借：所有者权益 贷：长期股权投资、少数股东权益4）借：投资收益、少数股东权益、年初未分配利润 无GW借：商誉 投资收益的计算 贷：利润分配、年末未分配利润 5）应收股利与应付股利抵消 同 同 同一控制下合并eg P487借：投资收益 少数股东损益 年初未分配利润 贷：提取盈余公积S 向股东分配利润S 年末未分配利润S本年利润转入利润分配后，是 借：利润分配——提取盈余公积 贷：盈余公积 所以假装投资收益不存在的话，要冲减掉利润分配的子科目 分区CPA-会计的第42 页 分区CPA-会计的第43 页 27.每股收益！ 2015年3月16日23:21 基本每股收益 分子：归属于普通股股东的当期净利润 分母: 上期no + 本期发行*发行后时间/12 -本期回购*回购后时间/12-新发股票ADD -资本公积转增股本：10股发2股，之前算出来的加权平均数*1.2 稀释每股收益——先要确认是否稀释 都假设在当期期初或发行日行权或转换 判断是否有稀释作用 可转换公司债券 计算增量EPS = 调增的净利润/转换所得的股数，比较与基本EPS 分子调整 + 利息费用*0.75 分母调整 + 转换增加的股数*时间乘数 利息费用= 负债部分FV * 利息% 认股权证、股份期如果是亏损企业，则认为不产生稀释作用；反之则产生稀释，需要计算nil权 （默认仅在认购价低于市价时行权） + 无对价增量股数*时间乘数 无对价增量股= 转换股数-转换股数*行权价/市价 回购合同 对盈利企业，承诺回购价高于市价时考虑其稀释作用。对亏损企业具有反稀释性 + 回购数* 回购价/市价-回购数 与股份期权正好相反 多项潜在普通股 按稀释性大小排序，依次计算。可能排名靠后的会产生反稀释作用，那就不能算进来了。按调整净利润/增加股数=增量股的每股收益进行排序 配股 每股理论除权价= （行权前股票FV + 配股收到的款项）/行权后股票数调整系数= 行权前每股FV / 每股理论除权价 因配股重新计算的上年度基本EPS= 上年度基本EPS / 调整系数 本年基本EPS = 当期利润/（配股前股数*调整系数*时间乘数+ 配股后股数*时间乘数） 分区CPA-会计的第44 页 28.公允价值计量 2016年6月11日11:59 FV——市场参与者（单个企业不构成市场参与者）在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能受到、或转移一项负债所需支付的价格。 应当视为在主要市场or 最有利市场中出售资产或转移负债。最有利市场要考虑成本。 估值技术市场法 分区CPA-会计的第45 页 对应账户 2016年6月11日11:55 公允价值变动损益： 投资性房地产——公允价值变动交易性金融资产——FV变动 其他应付款 售后回购不构成销售的 FV变动 其他综合收益： 可供出售金融资产——公允价值变动 其他权益工具分区CPA-会计的第46 页 减值资产减值损失： 持有至到期投资减值准备/贷款减值准备/坏账准备 存货跌价准备 其他资本公积 权益结算股份支付，等待期间计提应付职工薪酬，贷记其他资本公积因所投资企业向其其他投资者定向增资而产生的长投BV变化 因篇幅问题不能全部显示，请点此查看更多更全内容